מאת:

תושבותו של יחיד על רקע פיצול התא המשפחתי

ככלל אדם המוגדר כ"תושב ישראל" לפי פקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א-1961 ("הפקודה") חייב במס בישראל בגין כל הכנסה שהפיק מכל מקום בעולם, ומנגד, מקום בו האדם אינו תושב ישראל אלא תושב חוץ, הוא אינו יהיה חייב ממס בישראל, אך למעט הכנסות שהפיק בישראל.
ההבחנה בין תושב ישראל לתושב חוץ נקבעת בהתאם לשאלה היכן נמצא מרכז חייו של אותו אדם. בעניין זה יש שיאמרו, כי מרכז חייו של אדם נגזר ממקום המגורים של התא המשפחתי שלו.
ואולם, המציאות מלמדת כי בעידן הגלובלי בו אנו חיים, אנשים רבים שמים את התפתחותם העסקית והתקדמותם הקרייריסטית בראש סדר מעיינם. משכך, משפחות רבות בוחרות לחיות אחרת, ולפצל את התא המשפחתי כאשר לאחד מבני הזוג צופנת הזדמנות עסקית מעבר לים.
אם כך כיצד נקבע היכן מרכז חייו של אדם?
 
מבחן מרכז החיים – המבחן העיקרי
על פי סעיף 1 לפקודה "תושב ישראל" הוא מי שמרכז חייו בישראל. בהתאם לכך, המבחן הקובע לעניין קביעת תושבותו של יחיד הוא מבחן מרכז החיים. לפיו, תושב ישראל הוא מי שממכלול קשריו המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים ניתן ללמוד כי מרכז חייו בישראל.
לפי ס' 1(א) לפקודה, לשם קביעת מקום מרכז חייו של אדם יבואו בחשבון בין השאר: מקום ביתו הקבוע, מקום המגורים שלו ו/או של משפחתו, מקום עיסוקו, מקום האינטרסים הכלכליים שלו, מקום פעילותו בארגונים או במוסדות שונים וכיו"ב'. ערכים אלו, הם למעשה זיקות של אותו אדם למקום מסוים, ולכן היכן שנמצאים מירב הזיקות, שם נמצא מרכז חייו, וכפועל יוצא שם נקבעת תושבותו.
 הפקודה במתכונתה הנוכחית קובעת מבחן משנה כמותי, שתכליתו ליתן אינדיקציה, היכן מרכז החיים של אדם על בסיס מספר הימים ששהה אותו אדם בישראל בשנת המס.
כך, לפי סעיף 1 לפקודה, תושב חוץ הוא נישום אשר שהה מחוץ לישראל 183 ימים או יותר בשתי שנות המס הראשונות, ובשנתיים שלאחריהן מרכז חייו לא היה בישראל. מנגד תושב ישראל לפי ס' 1 לפקודה, הוא אדם ששהה בישראל בשנת המס 183 ימים או יותר במהלך שנת מס, או אדם ששהה בשנת המס מעל 30 ימים, וסך תקופתו בישראל בשנת המס ובשנתיים שקדמו לה עולה על 425 ימים.
חזקות ימים אלו, אמורות לכאורה ליצור וודאות בשאלת ניתוק תושבות של יחיד. אולם בפועל, רשות המיסים כעניין של מדיניות מקשה מאוד בניתוק תושבות, זאת  מכוח עמימותו של המונח "מרכז חיים" האמור בחוק. פקיד השומה יוכל לטעון כי  למרות שחזקות הימים מתקיימות, מרכז חיוו של הנישום עדיין נמצא בישראל – לשם כך יש לבדוק היכן מצויות מירב הזיקות של אותו כאמור בסעיף 1(א) לפקודה.
 

משקל הקשר המשפחתי בשאלת תושבותו של נישום יחיד

ניתן לראות כי הגדרתו של המבחן בחוק הינה כללית מאוד ופתוחה לאינספור פרשנויות והשערות שונות. ואולם, מבחן מרכז החיים התבהר בפסיקה במרוצת השנים, ובמסגרת כך נפסקו בביהמ"ש קביעות חשובות אשר יצקו בו תוכן.
כך, לדוגמא בעניין הקשרים המשפחתיים, קבע ביהמ"ש במספר פסיקות, כי ביקורים משפחתיים קצרים בישראל אינם מהווים אינדיקציה למרכז חיים בישראל. זו אף הורחבה בפרשת ספיר (ע"א 4862/13).
בפרשה זו, נבחנה שאלת תושבותו של נישום בשנים 2001-2005, הנישום עבר בשנת 2001 להתגורר בסינגפור לצורך עבודה למשך 10 שנים, כאשר אשתו ובנותיו נשארו בישראל והנישום נהג לבקרן לעיתים תכופות ולמשך תקופות ארוכות. כך למעשה, לפי חזקות הימים, אותו נישום היה נחשב לתושב ישראל, וכך גם סבר פקיד השומה. מנגד מפסה"ד עולה, כי מגורי משפחת הנישום בישראל הינה זיקתו היחידה לישראל, בעוד שלאורך 10 השנים בהן עובד בסינגפור התערה הנישום בחיי החברה, המסחר והקהילה היהודית בסינגפור, ואף התגורר בדירת קבע בסינגפור במשך 10 שנים.
ביהמ"ש קבע כי הנישום הינו "תושב חוץ" משנת 2002 ואילך, שהוא מנמק את החלטתו – "זיקתו של המשיב לישראל בשנים הרלוונטיות מתמקד בעובדה שאשתו ושתי בנותיו הבגירות חיות בישראל. נתון זה, שהינו ככל הנראה הסיבה לביקוריו התכופים של המשיב בישראל, יש לו אכן משמעות רבה משום שבדרך כלל מרכז חייו של אדם ובית הקבע שלו הוא במקום שבו מתגוררת וחיה משפחתו. אך המציאות מלמדת כי יש משפחות אשר בוחרות לחיות אחרת ועל כן אף שמדובר בנתון משמעותי הנושא משקל ממשי לצורך ההכרעה בסוגיית התושבות, הוא לבדו אינו יכול להכריע את הכף."
מנגד, בפסיקה מאוחרת יותר קבע בית המשפט בעניין בבחנוב (ע"מ 61908-01-19) כי נישום אשר משפחתו מתגוררת בישראל הינו "תושב ישראל". זאת על אף שבשונה מפרשת ספיר, בעניין זה חזקות הימים מראות כי הנישום הינו "תושב חוץ", שכן נהג הנישום לבקר את משפחתו לעיתים תכופות אך לתקופות קצרות של מספר ימים.
ואולם, על אף שנדמה כי פסיקה זו סותרת לחלוטין את פסיקת בית המשפט בעניין ספיר, לשיטתנו מדובר באותו קו שנקבע בפרשת ספיר. שכן, בית המשפט קבע בעניין ספיר כי מקום מגורי התא המשפחתי הינה זיקה בעלת משקל משמעותי, אולם, היא אינה יכולה לבדה להכריע את הכף, ולקבוע את מקום תושבותו של הנישום. ואכן, בעניין בבחנוב לנישום היו זיקות רבות נוספות לישראל, לרבות עסק לליטוש יהלומים, קופת גמל אשר הנישום המשיך להפקיד בה כספים גם כששהה ברוסיה, הנישום אף המשיך לשלם ביטוח לאומי וחברות בקופת חולים בישראל, הנישום החזיק בחשבון בנק בישראל, וממנו משך סכומי כסף גדולים לפני ששב לרוסיה, כמו כן הנישום לא החזיק בבית קבע ברוסיה.
מכל אלו יש לומר, כי הימצאות התא המשפחתי של הנישום אינו עומד לבדו, וכי למעשה מירב הזיקות של הנישום מצויות בישראל. לפיכך, אין מדובר בסתירה מהקביעה בעניין ספיר, אם כי בפסיקה המתיישבת עם האמור בו. לצד זאת, יש לציין, כי פסק הדין בעניין בבחנוב אכן שנוי במחלוקת בשל נימוקים בשוליו אשר עומדים בניגוד לפסיקות קודמות אחרות.
 

לסיכום:      

מקום מגורי התא המשפחתי הינה זיקה בעלת משקל משמעותי בקביעת תושבות נישום, אולם לאור האמור בפרשת ספיר לא ניתן להכריע בשאלה זו רק על סמך זיקה זו ויש צורך בבחינת זיקות נוספות לקביעת תושבותו של אדם.
 
 

לפגישה אישית
חייגו 03-6109100

או השלימו את הפרטים הבאים

הדפסת המאמר

דירוג המאמר

 

1 ע"י 1 גולשים

הוסף תגובה

זקוקים לעורך דין?

חייגו: 03-6109100 או השאירו פרטים
אני מאשר/ת בזאת לדורון, טיקוצקי, קנטור, גוטמן, נס, עמית גרוס ושות' לשלוח לי ניוזלטרים/דיוור של מאמרים, מידע, חידושים, עדכונים מקצועיים והודעות, במייל ו/או בהודעה לנייד. הרשמה לקבלת הדיוור כאמור תאפשר קבלת דיוור שבועי ללא תשלום. ניתן בכל עת לבטל את ההרשמה לקבלת הדיוור ע"י לחיצה על מקש "הסרה" בכל דיוור שיישלח.