האם חוות דעת משפטית מנטרלת חשיפה פלילית?

מאת: אלי דורון, עו"ד, ירון טיקוצקי, עו"ד (רו"ח); ד"ר שלמה נס, עו"ד (רו"ח); שלומי פרץ, משפטן

9/3/2021

'הלכת פרומדיקו' - האם חוות דעת משפטית מנטרלת חשיפה פלילית?

"האחריות למילוי חובות דיני המס מוטלת, בראש ובראשונה, על הנישום. עם זאת, הוא רשאי להיעזר במומחיות יועצים שמקצועם בכך. ככל שהפעילות העסקית-כלכלית מורכבת יותר, כך סביר יותר ואף ראוי שנישום ייעזר במומחים לדבר שינחוהו בסבך הכללים והחוקים". אלו הם דברי כבוד השופטת פרוקצ'יה בפסק דין פרומדיקו.

כתב האישום הלכת פרומדיקו עסק בסוגייה של העברת כספי עמלות שהגיעו מיצרנים בחו"ל מחברה ישראלית ("פרומדיקו") לתאגיד בחו"ל תוך בידודם המוחלט של כספים אלו מרשת המס הישראלית. במסגרת פסק הדין נדונה הסוגייה האם ניתן להסתמך על ייעוץ מקצועי כהגנה מפני האשמה פלילית? בפסק הדין קבעה השופטת פרוקצ'יה כי הסתמכות על ייעוץ מקצועי שניתן להיבנות עליה כהגנה מפני הפרת הדין מחייבת עמידה בכמה תנאים מוקדמים:

• על הנישום להראות כי פנה למומחה בעל ידע וניסיון מתאימים – הכוונה בעניין זה ליועץ משפטי המתמחה בדיני המיסים וכן ביועץ מס אשר במומחיותם לבחון את ההסכם בין החברות ולהתריע על חשיפה לעבירות מס.
• על הנישום להציג בפני היועץ המשפטי באופן ברור את השאלות הרלוונטיות, תוך פריסת מלוא העובדות הנוגעות לעניין ותוך מתן מלוא הנתונים הנדרשים.
• כי הנישום פעל בתום-לב בהתאם לאותה עצה וכי הייעוץ המקצועי עומד על פניו במבחן הסבירות כפי שיכול נישום בהתאם לכישוריו האינדיווידואליים לבוחנו.

פסק הדין קבע כי אין להסתמך באופן פסיבי על היעדר ייעוץ ישיר מטעם היועץ המקצועי כאינדיקציה להיעדר חובה מבחינת דיני המס, משני טעמים: ראשית, משום שבכך נשללת הדרישה כי מלוא הנתונים העובדתיים יעמדו בפני היועץ בטרם יחווה דעתו; שנית, משום שהדבר מניח קיום אחריות מקצועית אקטיבית על היועץ המקצועי החורגת מגדר האחריות המוכרת שסביר לייחסה לו, כלומר, יועץ משפטי אינו חייב לספק גם ייעוץ מס אלא אם כן נתבקש על ידי הלקוח באורח ספציפי ונפרסו בפני היועץ מלוא העובדות הצריכות לעניין. במקרה דנן, כלל לא נדרשו עורכי הדין למסור חוות דעת בנושא מיסוי ועמלות. נפסק כי עמידה בתנאים שפורטו לעיל, עשויה להביא למצב בו הנישום יכול לצאת לידי חובת הדין באם הסתמך על עצת היועץ, אפילו אם התברר מאוחר יותר כי קיבל חוות דעת מוטעית או שגויה. הסתמכות בתום-לב על ייעוץ מקצועי ראוי עשויה לשלול מודעות הנאשם על קיום הנסיבה, קיום חבות במס, אם קיבל יעוץ רציני ומוסמך השולל קיום חבות כזו. בנוסף, התנהגות זו עשויה לשלול קיומו של היסוד הנפשי (הכוונה לחמוק מתשלום מס) המהווה מרכיב מפתח בהוכחת אשמה של חשוד.

שאלה נוספת הנשאלת בעניין יעוץ משפטי המנטרל חשיפה פלילית היא האם בנסיבות בהן מלווה נישום במשך תקופה ארוכה בשירותי ייעוץ משפטי שוטף האם יהיה רשאי להסתמך גם על התנהגות פאסיבית של היועץ המשפטי כאינדיקציה לכך שהתנהגותו מבחינת דיני המס הינה כדין? האם הנישום רשאי להניח כי אם היועץ המשפטי או רואה החשבון המלווה אותו לא היפנה את תשומת לבו לכך שעליו לנקוט פעולה כלשהי כדי לצאת ידי חובת דיני המס, כי אז פירוש הדבר כי אין עליו חובה? האם יכול הנישום להסתמך בטענותיו על עובדה זו? בפסק הדין נקבע כי הסתמכות פסיבית שוללת את הדרישה כי מלוא הנתונים העובדתיים יעמדו בפני היועץ בטרם יחווה דעתו. גם יועץ מקצועי המלווה לקוח במשך שנים אינו בהכרח ער ומודע למלוא העובדות הצריכות לעניין מסוים וכאשר הוא אינו מתבקש לתת חוות-דעתו, אין הוא אמור ליזום את בדיקת הנתונים בעצמו. בנוסף, אין חובה על מי שמתבקש לתת ייעוץ משפטי-עסקי לספק גם ייעוץ מס אלא אם כן נתבקש הדבר באורח ספציפי ונפרשו בפני היועץ מלוא העובדות הצריכות לעניין. מילוי התנאים שהוזכרו לעיל שרק בהתמלאם מקבלת טענת ההסתמכות ממשות כמנטרלת את היסוד הנפשי בהקשר לעבירת ההתחמקות ממס - היעדר פנייה כזו משמיטה את הקרקע מתחת לטענת ההסתמכות על היעוץ המקצועי. הנאשמים ערערו לבית המשפט העליון, ובפסק דין שניתן בעליון בספטמבר 2020 נקבע בהקשר לטענת ההסתמכות כי לדרישות פורמאליות של פנייה בכתב או דרישה לקבלת חוות-דעת בכתב או שתהיה פנייה נקודתית ישירה ליועץ אין כל עיגון בדין הקיים, וכן ציין כבוד השופט אור שאין זו הדרך לקבוע דרישות אלו בדרך של פסיקה. מה שחשוב הוא, לדברי השופט אור, שבית-המשפט ישתכנע שהנאשם פעל בתום-לב על-פי עצה שקיבל מבר-סמכא שעליו היה יכול לסמוך כמי שיודע את העובדות ואת הדין ואז תתקבל טענת ההסתמכות. אין הכרח שאמצעי השכנוע יהיה תוצאה של פנייה ישירה – אם בכתב ואם בלעדיו – אל המומחה, ושתהיה תשובה כתובה שתופנה ישירות אל הנאשם. חשובים המהות, התוכן – קבלת חוות-דעת ממי שיודע את העובדות והוא בעל כשירות מקצועית למתן חוות-הדעת והסתמכות על חוות-הדעת – ולא אופן השגתה של חוות-הדעת.

בסיכומו של דבר זיכה בית המשפט העליון את הנאשמים מכתב האישום בטענה שפעלו בתום לב. יתרה מזאת, נבהיר כי מהאמור בפסיקה זו עולה כי הסתמכות בתום לב על עמדה מקצועית של מומחה, יש בה כדי לנטרל את מרכיב הכוונה הפלילית. יתרה מזאת, לעניות דעתנו, נראה כי יש בתנאים שנקבעו על ידי שופטת פרוקציה כדי לחזר את הגנת זה המבקש להישען טענת ההסתמכות. יש בהימצאותה של חוות כדי לחסוך מהנשען עליה להוכיח כי אכן פנה למומחה ויש בעמדת המומחה, כעולה מחוות הדעת, כדי לחסוך את הצורך להוכיח את שנמסר למסתמך. לשרון אחד – נראה כי נכון וראוי לקבל חוות דעת מקצועיות בנסיבות בהן התנהלת כזו או אחרת עלולה להיות שנויה במחלוקת וקבל וחומר – שעה בא עלולה היא להתפרש חו"ח כהתנהלות פלילית.