מאת: ; ;

חברות ארנק - בעיות ופתרונות

בעל חברה אשר נותן שירותים צריך לבחון ולבדוק האם הוראות המיסוי בדבר "חברת ארנק" חלות עליו. שכן, ככל והחברה שלו נכנסת להגדרת חברת ארנק, הרי שמדובר בשינוי חבות המס החייבת של החברה כמפורט בהמשך.
בשנים האחרונות הלכה והתרחבה תופעה של עובדים שכירים בחברות, בעיקר ברמות השכר הגבוהות, המפסיקים את עבודתם כשכירים באותן חברות, אך ממשיכים לתת להן את אותם שירותים באמצעות חברה בשליטתם, כאשר בפן המהותי מתקיימים יחסים הדומים במהותם ליחסי עבודה בין השכיר לשעבר, נותן השירות, לבין החברה מקבלת השירות.
מדובר בתופעה הקיימת גם לגבי נושאי משרה בכירים בחברות, אשר נבחרו לתפקיד בשל כישוריהם האישיים ונושאים באחריות אישית, ומעניקים את אותם שירותים באמצעות חברות בשליטתם, ולא ישירות על ידם, כי אינם רוצים לשלם על הכנסתם המלאה כיחידים מס שולי וכן תשלומי ביטוח לאומי
באופן זה כספים שנשארים בחברה מחויבים במס חברות בלבד (כיום : 23%)  במקום שיעור מס שולי של יחיד המגיע עד ל 50% (הכולל מס נוסף בסך3% להכנסה מעל 698,281  ₪)  וכן תשלומים לביטוח לאומי, וכך יתרת הכספים הנשארים בחברה משמשים להשקעה או חלוקת דיבידנד.
רשות המיסים ראתה במקרים אלה כמקרים מובהקים של ניצול לרעה של מודל המיסוי הדו-שלבי ולכן פעלה ליצירת תיקון חקיקה שיוביל להתעלמות מקיומה של החברה במקרים כאלה ולחיוב בעל המניות נותן השירות, באופן ישיר, במס על כלל ההכנסות הנובעות לחברה מיגיעתו האישית.
בהתאם לכך,  התווספו סעיפים 62א ו- 3(ט1) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש) התשכ"א 1961 ("הפקודה") (תיקון 234) במסגרת חוק התייעלות הכלכלית לשנת 2017-2018, שמטרתו לתת אמצעים לרשות המיסים לטפל בתכנוני מס של בעלי חברות ארנק המנצלים את שיטת המס הדו שלבי הקיים בחברה (מס חברות ומס על דיבידנד). במסגרת התיקון נקבע עוד כי משיכות כספים מהחברה על ידי בעל מניות מהותי בה, במישרין או בעקיפין, לרבות העמדת נכס של החברה לשימושו של בעל המניות, ייחשבו אצל בעל המניות כהכנסה חייבת במס.
בהתאם להוראות סעיף 62א לפקודת מס הכנסה, חברת ארנק מוגדרת כחברה אשר הכנסותיה נובעות מפעילות היחיד בחברה אחרת כנושא משרה או שהוא מעניק לה שירותי ניהול  או חברה אשר הכנסותיה נובעות מפעילות היחיד עבור חברה אחרת כאשר לפחות 70% מהכנסות החברה נובעות מחברה או מגוף אחד בלבד, והחברה לא מעסיקה יותר מ 3 עובדים והשירות לאותו גורם ניתן לפחות 30 חודשים ברציפות מתוך תקופה של 4 שנים אחרונות.
מועד תחולת סעיף 62א ו 3(ט1) לפקודה הוא מתאריך 1.1.2017.
יצוין, כי בשונה מהוראות הפקודה המתייחסות לחברות "שקופות" כגון חברה משפחתית וחברת בית, שעל פיהן מחושבת ההכנסה החייבת או ההפסד של החברה מכלל המקורות במישור החברה ולאחר מכן, התוצאה הסופית (ההכנסה החייבת או ההפסד) מיוחסת לבעל המניות, על פי נוסח סעיף 62א(א) לפקודה, יש לחשב את ההכנסה החייבת שמקורה בפעילות בעל המניות באופן נפרד משאר הכנסות החברה ולייחס רק אותה לבעל המניות כאמור לעיל. בהתאם לכך, לא יהיה ניתן לקזז הפסדים שמקורם בהכנסות אחרות של החברה, בין שמדובר בהפסד שוטף ובין מועבר משנים קודמות, מההכנסה אשר תיוחס לבעל המניות (ראו חוזר מס הכנסה 10/2017).
 

באילו מקרים ניתן יהא לייחס את הכנסות חברת ארנק לבעל המניות ולמעשה לגבות את המס הן מהיחיד והן מהחברה?

חברה שהיא חברת מעטים (הנמצאת בשליטה של עד 5 בעלי מניות, איננה חברה בת, ולא חברה שלציבור ענין בה], ולה הכנסה שהיא תוצאה של פעילות בעל מניות יחיד בחברה אחרת, כאשר היחיד או החברה משמשים כנושא משרה או מעניקים שירותי ניהול וכיוצא באלה בחברה האחרת לרבות צד קשור לו, יחויבו ההכנסות אצל בעל המניות כהכנסה מיגיעה אישית לפי סעיף 2(1), 2(2) או 2(10) לפקודה.

אם הכנסת חברת המעטים נובעת מפעילות אותו יחיד בעבור אדם אחר, לרבות בעבור צד קשור לאותו אדם, והוא מסוג הפעולות הנעשות בידי עובד בעבור מעסיקו, יחויב בעל המניות כהכנסה מיגיעה אישית לפי סעיף 2(2) לפקודה. לעניין זה יראו את פעולות היחיד כפעולות הנעשות בידי עובד עבור מעסיקו, על אף כל דין או הסכם, אם מקורן של לפחות 70% מסך הכנסתה החייבת של חברת המעטים בשנת המס, למעט רווחים מיוחדים כגון רווח הון, שבח ודיבידנד) הוא בשירות שניתן על ידי היחיד או קרובו, במשך 30 חודשים לפחות מתוך תקופה של 4 שנים לאדם אחד או קרובו.

זאת ועוד, הסעיף חל על חברת מעטים המעסיקה עד 3 עובדים והשירות ניתן לאדם או קרובו למעט שירות הניתן לשותפות ביד שותף בה.
 

מה ניתן לעשות כדי לא להיכנס לתחולת סעיף 62א לפקודה?

ראשית, סעיף 62א אינו חל על חברת מעטים המעסיקה 4 עובדים או יותר או שמקור הכנסותיה החייבות בשנת המס על ידי שירות של היחיד או קרובו נמוכים מ 70% מסך הכנסתה החייבת לישות משפטית אחת. במילים אחרות, הכנסות מ 2 מקורות הכנסה כאשר אף אחד מהם אינו מהווה 70% מסך ההכנסה החייבת של החברה, או העסקת 4 עובדים או יותר עשוי במידה רבה לשלול תחולת הסעיף, ומדובר בתכנון מס לגיטימי לחלוטין.
שנית, בעל מניות מהותי מוגדר כאמור במסגרת סעיף 88 לפקודה בין היתר, כמי שמחזיק במישרין או בעקיפין ב-10% לפחות באחד או יותר מסוג כלשהו של אמצעי שליטה בחבר בני אדם. כאשר אמצעי שליטה בחבר בני אדם כוללים בין היתר, זכות לרווחים. כאן המקום לציין, כי בהתאם להגדרת אמצעי שליטה שבסעיף 88 לפקודה, הזכות לרווחים כאמור אינה חייבת להיות בהכרח מכח מניות, אלא אפשר שתהיה גם מכוח "זכויות אחרות, לרבות באמצעות הסכמי הצבעה או נאמנות".  מכאן כי במקרים המתאימים בהם לנישום תהא זכות לרווחים בחבר בני אדם המשלם (גם על פי הסכם ולא רק מכוח אחזקה במניות), ניתן יהיה לצאת מתחולת סעיף 62א' לפקודה.
גם רואי חשבון ועורכי דין הנותנים שירות באמצעות חברה לשותפות בה הם שותפים, ומקבלים את הכנסתם מהשותפות במסגרת חברת מעטים, לא ייחשבו כחברת ארנק.
חברת ארנק העונה על הוראות סעיף 62א, חל עליה הסעיף ורואים את הכנסתה בהתאם לסעיף 62א(א)(1) או (2) לפקודה, כהכנסת בעל המניות המהותי והוא אשר יהיה חייב בדיווח ובתשלום המס. בהתאם יחול על הכנסת בעל המניות המהותי כל הוראות הפקודה הרלוונטיות לרבות קביעת גובה המקדמות לפי סעיף 175 לפקודה ואת המס ניתן לגבות הן מבעל המניות והן מהחברה. לעניין ניכוי המס במקור הרי שהוא ייעשה בהתאם לשיעור ניכוי המס במקור החל על חברת המעטים ולא על בעל המניות.
 

היבט של מס הכנסה

ברשימת עמדות החייבות בדיווח לשנת המס 2018 הוספה עמדה מספר 53/2018 המתייחס לחזקת הכנסות בחברת מעטים לפי סעיף 62א לפקודה, לפיו החזקה הקבועה בסעיף 62א(א)(3) לפקודה בדבר פעולות שיראו בהן כפעולות הנעשות בידי עובד בעבור מעסיקו לעניין סעיף 62א(א)(2) לפקודה, הינה חזקה שאינה ניתנת לסתירה. כלומר ככל שמתקיימים התנאים הקבועים בסעיף, יראו את ההכנסה שלגביה התקיימו התנאים כהכנסה שחלים לגביה הוראות סעיף 62א(א)(2) לפקודה.

ראה גם החלטת מיסוי 7615/20.

 

היבט של ביטוח לאומי

ביטוח לאומי הוציא חוזר מספר 1487 ביום 29.11.2021, בקשר להכנסות חברות ארנק והכנסות שמקורן בסעיף 3(ט1). בהתאם להוראות החוזר מדובר בהכנסות שלא נוכה מהן דמי ביטוח וביטוח לאומי רואה בהפרש שבין ההכנסה שדווחה בשומה לבין ההכנסה שדיווח המעסיק בטופס 126 כהכנסה של העצמאי וכפועל יוצא ייגבה דמי ביטוח בגין הכנסות אלו. בהתאם לחוזר ביטוח לאומי הכנסה לפי סעיף 3(ט1) או סעיף 62א לפקודה שנקבעה לפי הפקודה כשכר עבודה, יראה אותה ביטוח לאומי כהכנסה החייבת בדמי ביטוח כשכיר לפי סעיף 2(2) לפקודה.  הכנסה לפי סעיף 3ט(1) לפקודה אשר נקבעה על ידי מס הכנסה כדיבידנד, יקבל ביטוח לאומי את הסיווג הנ"ל וההכנסה תהיה פטורה מתשלום דמי ביטוח.

הכנסות לפי סעיף 62א ו 3(ט1) שהפקודה קובעת אותן כהכנסות חייבות, יסווגו לצרכי ביטוח לאומי כהכנסה חייבת בדמי ביטוח של עצמאי לפי סעיף 2(1) לפקודה וככל שהיה המבוטח עצמאי קודם לכן בביטוח לאומי תיווסף הכנסה זו להכנסתו האחרת כעצמאי.

 

פסיקה

אין יותר מדיי פסיקה בנושא, אחד מפס"ד המובילים בנושא הינו עמ"ה 1065-09 (תל אביב-יפו)  עלי בייגל נגד פקיד שומה פתח תקווה שניתן בשנת 2015. בפסק דין זה היה המערער בעל מניות יחיד של חברת מצברי לירז שיווק (1998) בע"מ ( להלן: "מצברי לירז") אשר עסקה בייבוא ושיווק מצברים שמנים ותוספות לרכב. מצברי לירז נקלעה לחובות ובשל כל איתר המערער משקיע, אשר סרב להיכנס למצברי לירז והעדיף להקים חברה חדשה. ביום 22.7.03 נחתם הסכם השקעה בין המשקיע לבין מצברי לירז לפיו המשקיע ישקיע בחברה חדשה – מצברי לירז שיווק (2003) בע"מ (להלן: "החברה החדשה"), אשר תעסוק בתחום עיסוקה של מצברי לירז.

המשקיע החזיק 51.5% ממניות החברה החדשה והמערער החזיק 48.5% ממניותיה. במסגרת הסכם ההשקעה נקבע כי החברה החדשה תנוהל על ידי מצברי לירז באמצעות המערער במסגרת הסכם ניהול.

בצו שהוציא פקיד השומה למערער קבע כי דמי הניהול יתווספו  להכנסתו החייבת של המערער ויחויבו בהתאם. בית משפט קבע כי יש לדחות את טענת פקיד השומה לפיה יש לראות את דמי הניהול כהכנסת עבודה או לחילופין הכנסה מעסק וזאת בין היתר בהתבסס על כך כי טענה זו סותרת את המערכת ההסכמית בין הצדדים. בימ"ש קבע כי לא התקיימו יחסי עובד מעביד ולא היתה כוונה לצדדים ליצור יחסי עבודה. בימ"ש אף דחה את טענתו החלופית של פקיד השומה לפיה המערער פעל כקבלן עצמאי וכי דמי הניהול הם הכנסה בידי המערער על פי סעיף 2(1) לפקוד, שכן שירותי הניהול ניתנו על ידי החברה ולא על ידי המערער באופן עצמאי, התנהלות המקובלת בעולם העסקי.
 

לסיכום

מומלץ כי כל חברה אשר לגביה חשש שהיא עונה להגדרת חברת ארנק תבחן אם היא עונה להגדרת הסעיף בחוק. ניתן בתכנון לגיטימי נכון להחזיק חברת מעטים שלא תכנס לתחולת סעיף 62א לפקודה. ראוי לציין כי לעמדת רשות המיסים גם חברות שלא עונות לחזקות הקבועות בסעיף 62(א)(3) לפקודה עלולות להיחשב כחברות ארנק ככל שישנם סממנים של יחסי עובד מעביד, ובכל מקרה רצוי ומומלץ להסתייע בעורך דין הבקיא בתחום.

 

 
 

 

לפגישה אישית
חייגו 03-6109100

או השלימו את הפרטים הבאים

הדפסת המאמר

דירוג המאמר

 

1 ע"י 1 גולשים

הוסף תגובה

זקוקים לעורך דין?

חייגו: 03-6109100 או השאירו פרטים
אני מאשר/ת בזאת לדורון, טיקוצקי, קנטור, גוטמן, נס, עמית גרוס ושות' לשלוח לי ניוזלטרים/דיוור של מאמרים, מידע, חידושים, עדכונים מקצועיים והודעות, במייל ו/או בהודעה לנייד. הרשמה לקבלת הדיוור כאמור תאפשר קבלת דיוור שבועי ללא תשלום. ניתן בכל עת לבטל את ההרשמה לקבלת הדיוור ע"י לחיצה על מקש "הסרה" בכל דיוור שיישלח.