10/8/2025
מס ערך מוסף בשיעור אפס – עידוד ייצוא ותנאים להחלה
הטבת מע"מ בשיעור אפס יכולה לחסוך לך הון – אבל טעות קטנה במסמכים או בתנאי הזכאות עלולה להוביל לחיוב רטרואקטיבי, קנסות כבדים ואף הליך משפטי. גלה מה בדיוק נדרש ממך כדי ליהנות מההטבה בלי להסתבך מול רשות המסים.
רקע ותכלית מע״מ בשיעור אפס
חוק מס ערך מוסף, תשל״ו-1975, כולל הקלה המאפשרת להטיל מע״מ בשיעור אפס על עסקאות מסוימות.
משמעות מע״מ 0% היא שהעסקה אמנם חייבת במע״מ, אך שיעור המס שיוטל עליה הוא אפס – ולכן המוכר אינו גובה מע״מ מהלקוח, אבל כן זכאי לקזז את מס התשומות ששילם בגין ההוצאות לצורך העסקה. בכך נבדלת עסקה בשיעור אפס מעסקה הפטורה ממע״מ לחלוטין, שבה העוסק אינו רשאי לנכות תשומות.
המחוקק הבהיר בסעיף 30(ב) לחוק כי “מי שחל עליו מס בשיעור אפס, דינו לעניין חוק זה כדין חייב במס” – ובצירוף סעיף 41 לחוק הקובע ש”אין לנכות מס תשומות אלא אם הן לשימוש בעסקה חייבת במס” מתקבל שעוסק בעסקה בשיעור אפס זכאי לנכות את תשומותיו למרות שלא שילם מס עסקאות ביצוא עצמו. הטבה זו מחזקת את העוסק, משום שניתן לו, הלכה למעשה, פטור ממע״מ על עסקאותיו בעוד מתאפשר עבורו ניכוי תשומותיו מאותן העסקאות, ובכך גדלה הרווחיות והכדאיות הכלכלית של סוגי העסקאות הזכאיות להטבה זו.
המדינה משתמשת בשיעור מע״מ אפס ככלי לעודד פעילויות כלכליות רצויות. המטרה העיקרית היא עידוד ייצוא של נכסים ושירותים (להגדלת יתרות מטבע החוץ במשק הישראלי), וכן לעידוד ענף התיירות באמצעות הוזלת שירותי תיירות לתושבי חוץ בעצם הגדרתם כשירותים שאינם חייבים בתשלום של מע"מ בישראל (בשונה משירותי תיירות לתושבי ישראל).
בניגוד לעקרון הטריטוריאליות הכללי בדיני מע״מ, ההוראות על שיעור אפס חלות לפי סקטורים ופעילויות ולאו דווקא לפי מיקום העסקה . בנוסף, במקרים מסוימים ניתנה הטבת שיעור אפס גם כדי להקל על מגזרים מקומיים נבחרים, למשל בתחום החקלאות – כפי שיוסבר להלן.
עסקאות הזכאיות למע״מ בשיעור אפס לפי החוק
סעיף 30(א) לחוק מע״מ מונה רשימה סגורה של עסקאות וסוגי פעילות שעליהן ניתן להחיל מע״מ בשיעור 0%. הרשימה ארוכה (כ-18 פריטים) וכוללת בין היתר את הקטגוריות הבולטות הבאות:
- ייצוא טובין לחו״ל: מכירת נכסים מוחשיים ללקוח מחוץ לישראל, ובלבד שהוצא רשימון ייצוא או מסמך רשמי אחר לפי דרישות המכס. ללא הוכחת ביצוע יצוא בפועל – לא ניתן להחיל את שיעור האפס.
- מכירת נכס בלתי מוחשי לתושב חוץ: למשל מכירת זכות או ידע לתושב חוץ, כהגדרתו בחוק (יחיד היושב דרך קבע מחוץ לישראל, או חברה שהתאגדה רק בחו״ל).
- מתן שירות לתושב חוץ: שירות הניתן על-ידי עוסק ישראלי ללקוח שהוא תושב-חוץ, כאשר השירות מבוצע מחוץ לישראל או עבור מקבל מחוץ לישראל, ובכפוף לסייגים חשובים (ראו בהמשך לגבי מקרה של נהנה ישראלי).
- שירותים לתיירים בישראל: שירותי תיירות שונים הניתנים לתושב חוץ בעת ביקורו בישראל, כגון לינה של תייר בבית מלון ושירותים נלווים ללינה (שירותים נלווים ללינה כגון מזון, כביסה, טלפון וכיו"ב, השכרת רכב לתייר, הסעת סיור וארוחות לתייר, טיסות פנים לתייר וכד’, טיפולים רפואיים, עלויות השתתפות בכנסים בינ"ל, השכרת שטחים בישראל לתערוכות ושירותים נלווים) – כל אלו מוגדרים בתקנות כזכאים למע״מ בשיעור 0%. מטרת סעיף זה היא להוזיל עלויות לתייר ולעודד תיירות נכנסת.
- מכירת תוצרת חקלאית טרייה: מכירת פירות וירקות טריים (מסוגים שקבע שר האוצר) שלא עברו עיבוד – זכאית למע״מ בשיעור אפס. החוק מגדיר במפורש פעולות שאינן נחשבות “עיבוד” לצורך סעיף זה (למשל: ניקוי, מיון, אריזה, הבחלה, אחסון וקירור אינם שוללים את ההטבה) . בכך נהנים חקלאים ממכירת תוצרתם ללא גביית מע״מ, אך עדיין יכולים לקזז תשומות על ציוד וחומרי גלם לייצור החקלאי.
- יצוין שישנן עסקאות נוספות המקבלות מע”מ בשיעור אפס, כמו שירות הניתן בחו”ל בידי עוסק שמקום עסקו בישראל, מכירת טובין באזורי סחר חופשי (מחסני רשוי ודיוטי-פרי), מכירת כרטיסי טיסה לחו”ל, שירותי הובלה אווירית וימית של מטענים מישראל ואליה, ועוד – לרבות הקלות במקרים של שינויי מבנה והעברות נכסים בעסקאות מיוחדות (כגון העברת נכסים לחברה תמורת מניות בלבד) . הרשימה המלאה מופיעה בסעיף 30(א) לחוק והוראות ביצוע שונות של רשות המסים לגביו, וחשוב לבחון בכל מקרה האם העסקה אכן נופלת בגדר אחד הסעיפים המנויים בו.
תנאים והוראות ביצוע להחלת שיעור אפס
על מנת ליהנות משיעור האפס, אין די בכך שהעסקה משתייכת לסוג הרשום בחוק – על העוסק לקיים גם את התנאים המהותיים והפרוצדורליים שהציבו החוק, התקנות ו”הוראות ביצוע” של רשות המיסים. מטרת תנאים אלה היא למנוע ניצול לרעה של ההטבה ולהבטיח שאכן מדובר בפעילות הזכאית לעידוד. להלן מספר דגשים חשובים:
- תיעוד ואסמכתאות: ברוב סעיפי ההטבה נדרש להציג הוכחות לקיום העסקה והתנאים. למשל, כאמור, ביצוא טובין חובה להצטייד ברשימון ייצוא חתום כדי לדווח עליה כעסקת אפס. דוגמה נוספת: במתן שירות לתושב חוץ, תקנה 12 לתקנות מע״מ דורשת שיהיה בידי העוסק הסכם או מסמך בכתב המתקשר לעסקה. למעשה, מנהל מע״מ דורש חוזה כתוב ומלא בין הצדדים כתנאי בסיסי להכרה בשירות כ”יצוא שירותים” בשיעור אפס, אחרת ההטבה עלולה להישלל. אי הקפדה על דרישות תיעוד פורמליות עלולה לבדה למנוע את תחולת שיעור האפס, ללא קשר למהות העסקה.
- הגבלות במקרה של זיקה לישראל: החוק והתקנות מונים סייגים שבהתקיימם לא יחול שיעור אפס גם אם מקבל השירות הוא תושב חוץ. סעיף 30(א)(5) עצמו קובע שלא יראו שירות כאילו ניתן לתושב חוץ אם בנוסף לאותו תושב חוץ נהנה מהשירות גם גורם ישראלי. במילים אחרות, אם יש “מוטב ישראלי” לשירות – ההכנסה ממוסה במלואה במע״מ. כך למשל פסק בית המשפט העליון ששירות שניתן במשותף ללקוח זר וללקוח ישראלי אינו זכאי למע”מ אפס כלל . הסייג נחקק בעקבות פסיקה שקדמה לו, במטרה למנוע מצב של “פיצול” מלאכותי של עסקה לשתי עסקאות – אחת לזר ואחת לישראלי – לצורך התחמקות ממע״מ. כמו כן, תקנה 12א לתקנות מחדדת שלא יחול מע”מ אפס על שירות הניתן לגבי נכס המצוי בישראל, אפילו אם המזמין משלם התמורה הוא תושב חוץ. בתי המשפט פירשו בהרחבה מהו “נכס בישראל” – לרבות נכס בלתי מוחשי כמו זכות תביעה משפטית הנמצאת בישראל – ובמקרים כאלה חויבו השירותים במע״מ מלא חרף היות הלקוח תושב חוץ.
- פרשנות מצמצמת מול מקלה: חשוב לדעת שהדין בנושא מורכב, והתנאים להטבה הוגדרו בתקנות ובפסקי דין אשר לעיתים יצרו מבחנים מורכבים. למשל, לאחר תיקון החוק בשנת 2002 הוסרה בחוק הבחנה בין שירות עיקרי לשירות “טפל” (נלווה) לתושב ישראל – לכאורה כל רכיב של שירות לישראלי שולל אוטומטית את ההטבה. עם זאת, בפסיקה מאוחרת יותר הבהיר בית המשפט שאין לשלול את ההטבה בשל שירות שולי וזניח לחלוטין שניתן אגב העסקה לתושב ישראל; יש לבחון כל מקרה לגופו, ולא כל זיקה מזערית לישראל תביא לחיוב מלא (הטפל הולך אחר העיקר). דוגמה אחרת היא תחום הפירות והירקות: החוק לא הגדיר מהו “עיבוד”, ועלה הצורך בקווים מנחים אילו פעולות חקלאיות ייחשבו כעיבוד השולל אפס. הוראת פרשנות 6/2015 של מע״מ הוצאה כדי להבהיר את העניין, וקבעה מבחנים לכך שהפרי נשאר בצורתו הטבעית ללא שינוי מהותי. הוראה זו אף ביטלה הנחיות קודמות סותרות שפורסמו בעבר בנושא מכירת פירות וירקות (ואף צמחי תבלין). דוגמאות אלו ממחישות כי לעיתים הנושא אינו ברור מאליו, ונדרש ייעוץ מקצועי והיכרות עם הפרשנות העדכנית של רשות המסים.
סיכום – חשיבות קבלת חוות דעת מקצועית
עסקאות במע”מ בשיעור אפס טומנות בחובן יתרון כלכלי משמעותי, אך גם דרישות מחמירות ואזורי עמימות פרשניים. טעות בסיווג עסקה או באי-עמידה בתנאי ההטבה עלולה להוביל לחיוב רטרואקטיבי במע”מ מלא, קנסות והפסד אפשרות קיזוז התשומות. לכן, חיוני לפעול בזהירות ולקבל ייעוץ מוסמך בכל מקרה של ספק. רשות המסים עצמה מעודדת עוסקים לפנות מראש ליחידה המקצועית במע”מ לבירור סוגיות מורכבות או לקבל החלטת מיסוי מקדמית (פרה-רולינג), ואף מאפשרת פנייה אנונימית במקרים חדשניים.
נוכח המורכבות, קבלת חוות דעת משפטית מקצועית היא צעד נבון לפני ביצוע עסקה בהטבת מע”מ אפס. חוות דעת כתובה ממומחים לדיני מע”מ – במיוחד כאלה שבקיאים בפרקטיקה ובהנחיות רשות המסים – תסייע לוודא שהעסקה עומדת בכל התנאים, להפיג חוסר ודאות פרשני, וגם לשמש הגנה טובה בתום לב אם תתעורר מחלוקת מול הרשויות. משרדנו, המורכב מעורכי דין ורואי חשבון בעלי ניסיון ברשויות המס ובתחום המע”מ, מתמחה בליווי סוגיות מסוג זה. בסביבה רגולטורית מורכבת, ליווי מומחה והכנה מוקדמת הם המפתח למימוש הטבת מע”מ בשיעור אפס בביטחון ובאופן חוקי.
משרדנו, המשלב מומחיות משפטית וחשבונאית, מעניק ליווי מקצועי בסוגיות מע"מ מורכבות, כולל מימוש הטבות שיעור אפס. אנו בוחנים את העסקה לעומק, מוודאים עמידה מלאה בתנאים ומספקים הגנה משפטית במידת הצורך – כדי שתיהנו מההטבה בביטחון.
חיפוש 
סגור 
