סעיף 97(א)(5) מהווה את הציר המרכזי לפטור ממס על רווחי הון במתן מתנות. הפטור ניתן רק בהתקיים שלושה תנאים מצטברים, אשר פורשו בפסיקה ובחוזרי רשות המסים באופן דווקני:
- זהות המקבל: המתנה חייבת להינתן ל"קרוב" כהגדרתו בסעיף 88, או ל"יחיד אחר" אם פקיד השומה שוכנע כי המתנה ניתנה בתום לב.
- היעדר תמורה: העברה חייבת להיות "מתנה גמורה" במובנה האזרחי – קרי, הקניית נכס ללא כל תמורה ישירה או עקיפה וללא טובת הנאה חוזרת לנותן.
- תושבות המקבל: תנאי זה הוא הסייג המרכזי בסעיף – הפטור מותנה בכך שמקבל המתנה אינו תושב חוץ.
להלן טבלה המפרטת את סיווג אירועי המס במתן מתנה לפי מאפייני המקבל והנכס:
|
סוג הנכס המועבר
|
זהות המקבל
|
תושבות המקבל
|
סטטוס מס במועד המתנה
|
|
ניירות ערך/מניות
|
קרוב (סעיף 88)
|
תושב ישראל
|
פטור (דחיית מס) 7
|
|
ניירות ערך/מניות
|
יחיד אחר (בתום לב)
|
תושב ישראל
|
פטור (דחיית מס) 5
|
|
כל נכס הוני
|
כל אדם
|
תושב חוץ
|
חייב במס רווח הון מלא 2
|
|
דירת מגורים בישראל
|
קרוב (חוק מקרקעין)
|
תושב ישראל
|
פטור ממס שבח (לקרוב) 7
|
|
מזומן (פרטי)
|
קרוב משפחה
|
כל תושבות
|
פטור (מחוץ לבסיס המס) 10
|
הגדרת "קרוב" לצורך סעיף 97
חשוב להדגיש כי הגדרת "קרוב" לעניין פטור זה היא מצומצמת יותר מההגדרה הכללית שבסעיף 88 לפקודה. לעניין סעיף 97(א)(5), יראו כקרוב רק את המנויים בפסקאות (1) ו-(2) להגדרה:
בן זוג, הורה, הורה-הורה, צאצא וצאצא של בן זוג, ובן זוגו של כל אחד מאלה.
אח או אחות, וכן צאצא של אח או אחות (אחיינים), ואח או אחות של הורה (דודים).
הבחנה זו קריטית, שכן מתנה שניתנת לבן-דוד, למשל, אינה נכנסת לקטגוריית "קרוב" לעניין זה, ותחייב הוכחת "תום לב" בפני פקיד השומה כדי לזכות בפטור.
מתנה לתושב חוץ: האתגר הבינלאומי ועמדת רשות המסים 96/2021
אחת הסוגיות המורכבות ביותר, המעסיקה נישומים רבים בשנת 2026, היא העברת נכסים לקרובי משפחה המתגוררים מחוץ לישראל. לשון החוק בסעיף 97(א)(5) קובעת במפורש כי הפטור מותנה בכך ש"מקבל המתנה אינו תושב חוץ".
עמדה חייבת בדיווח 96/2021
רשות המסים ביססה את מדיניותה המחמירה בעמדה חייבת בדיווח מספר 96/2021, אשר נותרה יציבה וקיימת גם ברשימות המעודכנות לשנת 2026. לפי עמדה זו:
- מתנה של "נכס" (כפי שמוגדר בסעיף 88, לרבות מניות בחברות, זכויות בנכסים דיגיטליים וכו') על ידי תושב ישראל לתושב חוץ היא "מכירה" לכל דבר ועניין.
- האירוע חייב במס רווח הון בישראל על מלוא עליית הערך שנצברה עד ליום מתן המתנה.
- נותן המתנה נדרש לדווח על העסקה תוך 30 יום ולשלם את המס הנובע ממנה, גם אם לא קיבל כל תמורה בפועל.
ההיגיון הפיסקאלי מאחורי סייג זה הוא מניעת "הברחת בסיס המס". ללא סייג זה, תושב ישראל היה יכול להעביר נכס עם רווח הון משמעותי במתנה פטורה לקרוב בחו"ל, והאחרון היה מוכר את הנכס במדינת תושבותו מבלי שישראל תוכל למסות את הרווח שנצמח בתחומה.
חובות ניכוי מס במקור בהעברות לחו"ל
כאשר מדובר במתנה כספית המועברת באמצעות המערכת הבנקאית לתושב חוץ, מתעוררת שאלת ניכוי המס במקור. ככלל, קיימת חובת ניכוי מס במקור מכל תשלום לתושב חוץ בשיעור של 25% ליחיד. כדי להימנע מניכוי זה במקרה של מתנה טהורה, על המעביר לפעול באחת משתי דרכים:
המסלול הירוק (טופס 2513/2): במקרים מסוימים של השקעות או הלוואות, ניתן להצהיר בבנק על פטור מניכוי מס.
אישור פקיד שומה: במקרים של מתנה אישית גדולה, יש לפנות לרשות המסים ולקבל אישור פרטני המעיד כי התשלום אינו מהווה הכנסה בידי המקבל בישראל ולכן אינו חייב בניכוי מס.
הלכת אבוחצירא (ע"א 3159/19): מתי מתנה היא הכנסה פירותית?
פסק הדין של בית המשפט העליון בעניין הרב יקותיאל אבוחצירא, שניתן ביום .10.2020, נותר אבן היסוד להבחנה בין מתנות פטורות להכנסה חייבת גם במציאות של שנת 2026. הסוגיה המרכזית בתיק הייתה האם כספים ונכסים בהיקף של עשרות מיליוני שקלים שקיבל הרב מחסידיו הם "מתנות" פטורות או "הכנסה ממשלח יד".
מבחן ה"כובע" וההקשר הנסיבתי
בית המשפט העליון קבע כי הסיווג לצרכי מס אינו נקבע לפי השם שנתנו הצדדים לתקבול ("מתנה", "תרומה", "חסד"), אלא לפי בחינה מהותית של נסיבות העניין. המבחן המרכזי הוא מבחן ה"כובע": באיזה כובע ניתן התקבול ובאיזה כובע הוא התקבל?
- מתנה פטורה ("מתת אדם"): תקבול אקראי שניתן על רקע אישי, משפחתי או חברי, ללא קשר לעיסוקו המקצועי של המקבל. ככל שהרקע האישי דומיננטי יותר והסכום מקובל בנסיבות (מתנת יום הולדת, חתונה), הנטייה לראות בו מתנה פטורה תגבר.
- הכנסה חייבת (סעיף 2): תקבול שניתן בקשר עם עיסוקו או משלח ידו של הנישום יתחייב במס, גם אם מקורו בנדיבות לבו של הנותן. בית המשפט הדגיש כי לא כוונת הנותן נבחנת אלא הנסיבות האובייקטיביות שהולידו את התקבול.
יישום מבחן הדומיננטיות
במקרים שבהם קיימת מערכת יחסים מעורבת (מקצועית ואישית כאחד), בתי המשפט משתמשים ב"מבחן הדומיננטיות"
- האם התקבול היה ניתן גם לולא מעמדו המקצועי של המקבל?
- האם קיים מנגנון של "ציפייה הדדית" לתשלום עבור שירותי דת, ייעוץ או ברכות?
- האם התקבולים הם בעלי אופי חוזר ומחזורי המעיד על קיום "מקור" (תורת המקור)?.
בעניין אבוחצירא, נקבע כי הכספים ששימשו לצרכיו האישיים של הרב ולבני ביתו הם הכנסה חייבת, בעוד שכספים שהוכח כי שימשו לצרכי הקהילה והוחזקו בקרנות ייעודיות לא מוסו כהכנסה אישית.
סוגי מתנות: מזומן לעומת נכסים הוניים ונדל"ן
החבות במס והדיווח משתנים באופן דרמטי בהתאם לסוג ה"דבר" הניתן במתנה.
מתנות במזומן וחוק המזומן 2026
מתנה כספית בין אנשים פרטיים לרוב אינה נחשבת כרווח הון, שכן למזומן אין "מחיר מקורי" שגדל. עם זאת, נכון למרץ 2026, חלות מגבלות רגולטוריות חמורות מכוח החוק לצמצום השימוש במזומן:
- תקרת המזומן: מתן/קבלת מתנה במזומן בין שני אנשים פרטיים (שאינם קרובי משפחה) מוגבלת לסכום של 15,000 ש"ח.
- חריג "קרוב משפחה": החוק מחריג במפורש מתנות בין "קרובי משפחה" (בן זוג, הורה, צאצא, אח/אחות, נכד ובני זוגם) ואינו מטיל תקרה על העברות מזומן ביניהם, כל עוד מדובר במתנה אמיתית ולא בתשלום מוסווה.
- דיווח על העברות מחו"ל: קבלת מתנה כספית מחו"ל בסכום העולה על 500,000 ש"ח מחייבת דיווח לרשות המסים במסגרת הדוח השנתי, גם אם היא פטורה ממס.
מתנות בנכסים אחרים (מניות וניירות ערך)
בניגוד למזומן, מתנה של מניות או ניירות ערך היא תמיד "אירוע מס" במישור רווח ההון.
אם מתקיימים תנאי סעיף 97(א)(5) (תושב ישראל, קרוב/תום לב), האירוע פטור ממס מיידי, אך מחייב דיווח בטופס 1399 תוך 30 יום.
חל עקרון "רציפות המס": מקבל המתנה "נכנס לנעלי" הנותן לעניין יום הרכישה והמחיר המקורי.
מתנות במקרקעין
על מתנות של זכויות במקרקעין (דירות, קרקעות) חל חוק מיסוי מקרקעין, המציע הסדרים מקבילים אך שונים במעט.
מס שבח: העברת דירה במתנה ל"קרוב" (כפי שמוגדר בחוק זה) פטורה ממס שבח לפי סעיף 62 לחוק.
מס רכישה: מקבל המתנה ישלם לרוב שליש ממס הרכישה הרגיל, אלא אם מדובר בהעברה בין בני זוג המתגוררים יחד, שאז עשוי להינתן פטור מלא.
תקופת צינון: כדי למנוע ניצול הפטור לצורך מכירה מהירה לצד ג', נקבעו בחוק תקופות צינון (לרוב 3-4 שנים) שבהן המקבל אינו יכול למכור את הדירה בפטור ממס שבח של "דירה מזכה".
המהפכה של שנת 2026: תיקון 272 וביטול הפטור מדיווח לעולים
עבור עולים חדשים ותושבים חוזרים ותיקים (המוגדרים כ"יחידים מוטבים"), שנת 2026 מהווה קו פרשת מים מבחינת חובות הדיווח על מתנות ונכסים בחו"ל.
סיום תקופת ה"עמימות"
מאז שנת 2007, עולים חדשים נהנו לא רק מפטור ממס על הכנסות ונכסים מחוץ לישראל למשך 10 שנים (סעיף 14(א)), אלא גם מפטור גורף מדיווח על הכנסות אלו (סעיף 134ב).29 מצב זה יצר "שטח מת" מבחינת רשות המסים, שבו הועברו מתנות ונכסים בחו"ל ללא כל פיקוח.
- תיקון 272 לפקודה: החל מ-1 בינואר 2026, בוטל הפטור מדיווח.
- עולים ותושבים חוזרים שהפכו לתושבי ישראל החל ממועד זה, חייבים לדווח על כל הכנסותיהם ונכסיהם מחו"ל (כולל מתנות שקיבלו מהוריהם בחו"ל) מהשנה הראשונה להגעתם.
- הדיווח ייעשה במסגרת הדוח השנתי (טופס 1301) בשדות המיועדים להכנסות פטורות, וכן במסגרת הצהרות הון.
"מלכודת המתנות" לעולים חדשים
סעיף 14(א) סיפא לפקודה כולל סייג מהותי לעניין מתנות: הפטור ל-10 שנים של עולה חדש על נכס מחוץ לישראל לא יחול על נכס שהגיע לידיו בפטור ממס לפי סעיף 97(א)(5) החל מיום 1.1.2007. משמעות הדבר היא שאם תושב ישראל (למשל דוד עשיר) נותן לאחיינו שעלה זה עתה לישראל מניות של חברה זרה במתנה פטורה, האחיין לא יוכל ליהנות מהפטור של "עולה חדש" כאשר ימכור את המניות הללו בתוך 10 השנים הראשונות. הוא יחויב במס רווח הון מלא, שכן הנכס "זוהם" בהעברה פטורה בתוך מערכת המס הישראלית.
היבטים פרוצדורליים: מנגנון ה-Step-Up וטופס 905
כאשר מתנה מועברת מתושב חוץ לתושב ישראל, מתעורר קושי בקביעת "המחיר המקורי" לצורך חישוב רווח ההון העתידי.
פתרון ה-Step-Up (טופס 905)
ככלל, מקבל המתנה נכנס לנעלי הנותן, אך במקרים בינלאומיים שבהם הנותן רכש את הנכס לפני עשרות שנים בחו"ל, לעיתים אין למקבל בישראל יכולת להוכיח את העלות המקורית.
- רשות המסים מאפשרת הגשת בקשה ב"מסלול ירוק" באמצעות טופס 905.35
- במסלול זה, הרשות עשויה לאשר כי יום מתן המתנה ייחשב כ"יום הרכישה" ושווי השוק באותו יום ייחשב כ"מחיר המקורי".
- בכך, הנישום הישראלי ימוסה רק על עליית הערך שהתרחשה מהיום שבו קיבל את הנכס ועד יום המכירה, תוך "מחיקת" רווחי העבר שנצברו בחו"ל.
- מגבלות המנגנון: הפסד שייווצר ממכירת נכס שעבר Step-Up לא יותר בקיזוז, ולא ניתן יהיה לתבוע פחת רטרואקטיבי על הנכס.
סיכום והמלצות מעשיות למייצגים ונישומים בשנת 2026
עולם המיסוי על מתנות ב-2026 דורש משנה זהירות ותכנון קפדני. המגמה הברורה של רשות המסים היא צמצום מרחב ה"מתנות" והגברת השקיפות הדיגיטלית.
- בחינת התושבות כצעד ראשון: לפני ביצוע מתנה של נכס הוני, יש לוודא את מעמד התושבות של המקבל. מתנה לתושב חוץ תפעיל חבות מס מיידית ומלאה בגין רווחי הון.
- תיעוד מהות המתנה: לאור הלכת אבוחצירא ומבחן ה"כובע", יש לתעד בכתב את הנסיבות האישיות של מתן המתנה, במיוחד אם קיימים קשרים עסקיים בין הצדדים, כדי למנוע סיווג מחדש כהכנסה פירותית.
- היערכות עולים חדשים לדיווח: עולים המגיעים בשנת 2026 חייבים להבין כי "פטור ממס אינו פטור מדיווח". עליהם להחזיק בתיעוד מסודר על נכסי החוץ שלהם ועל מתנות שהתקבלו מחו"ל כדי להימנע מסנקציות בגין אי-דיווח.
- שימוש מושכל במנגנוני Step-Up: במקרים של קבלת נכסים מתושבי חוץ, מומלץ לפעול בשקיפות מול מחלקת שוק ההון ברשות המסים ולקבע בסיס עלות חדש (Step-up) כדי למנוע כפל מס עתידי.
- מזומן – בזהירות: יש להקפיד על מגבלות חוק המזומן (15,000 ש"ח) במתנות שאינן לקרובי משפחה מעגל ראשון, שכן הפרתו עלולה להוביל לקנסות מנהליים כבדים.
לסיכום, סעיף 97(א)(5) נותר המגן המרכזי על העברות עושר בתוך המשפחה, אך הפעלתו כפופה למערכת מסועפת של סייגים ותנאים שהופכים למורכבים יותר ככל שהעסקה חורגת מגבולות ישראל או מההקשר האישי הצר.2 בשנת 2026, שקיפות היא שם המשחק, וכל העברת נכס ללא תמורה נדרשת להיבחן תחת זכוכית מגדלת משפטית וכלכלית.
חיפוש 
סגור 
