מאת:

על פסילת ספרים, שומות מס ומה שביניהם

כל נישום המנהל עסק מחויב לנהל את ספריו בהתאם להוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות), התשל"ג-1973  ("הוראות ניהול ספרים"). על בסיס ספריו מדווח הנישום על הכנסותיו לפקיד השומה ומשלם את המס הנגזר מהן.
הוראות ניהול ספרים מורכבות מהוראות כלליות והוראות ספציפיות החלות על עסקים מסוגים שונים, ועל העוסק לעמוד בהן כדי שספריו יחשבו קבילים. קיימת חשיבות לניהול הספרים בהתאם לסיווג העסק, גובה המחזור ומספר העובדים בעסק.
פסילת ספרים הוא הליך מינהלי שבו פקיד השומה מבקר את ספרי העוסק. במקרה שמתגלה שהעוסק אינו עומד בהוראות ניהול ספרים באופן שמונע הלכה למעשה את היכולת לקיים הליך ביקורת על פעילות העסק או שמתגלה כי העוסק לא רשם תקבול ששולם בעסק – פוסל פקיד השומה את ספרי העוסק. בנסיבות אלה יוציא פקיד השומה שומה לעוסק ולרוב קובע תוספת הכנסה משמעותית ממנה נגזרת תוספת מס, וזאת בנפרד מהטלתם של קנסות, ריביות וסנקציות נוספות אפשריות.
על פי סעיף 145ב לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן: הפקודה) החלטה בעניין פסילת ספרים יכולה להיעשות בעטיין של שני סוגים של הפרות :
145ב. (א) (1)   נישום הרושם תקבוליו בסרט קופה רושמת, שובר קבלה, חשבונית, ספר פדיון יומי או תעוד אחר שהוא חייב לנהל על פי הוראות המנהל מכוח סעיף 130, ולא רשם בהם תקבול שהיה חייב לרשמו על פי אותן הוראות, יראו את פנקסיו כבלתי קבילים זולת אם שוכנע פקיד השומה כי היתה סיבה מספקת לאי הרישום;
            (ב)  נישום החייב בניהול סרט קופה רושמת על פי הוראות המנהל מכוח סעיף 130 ולא ניהלו, יראו את פנקסיו כבלתי קבילים.
 
וכן על פי סעיף 130(ב) לפקודה:
130 (ב)  ניתנו הוראות לפי סעיף קטן (א), רשאי פקיד השומה לסרב לקבל חשבונות שלא על סמך פנקסי חשבונות שנוהלו לפי ההוראות, אם הסטיות מההוראות או הליקויים שנמצאו בפנקסי החשבונות היו מהותיים לענין קביעת הכנסה אצל נישום.
 
כאמור לעיל, פסילה יכולה להיות בגין אי רישום תקבול או סטייה מהותית מהוראות ניהול ספרים.
 

אי רישום תקבול

שני תנאים מצטברים נדרשים לקבלת החלטה בדבר פסילת ספרים בגין אי רישום תקבול - לא נרשם תקבול שהייתה קיימת חובה לרשמו על ידי נישום בהתאם להוראות ניהול ספרים 'ופקיד השומה לא שוכנע כי הייתה "סיבה מספקת" לאי הרישום.

כפי שנקבע בפסיקת בתי המשפט למשל בע"א 789/80 פקיד שומה רחובות נגד צבי שקד ("עניין צבי שקד") תכלית הוראת סעיף 145ב לפקודה אינה למנוע השתמטות מכוונת מתשלום מס בלבד, אלא גם להקשות על מעלימי המס ולהביאם לשיטת ניהול ספרים המבוססת על רישום התקבולים בסמוך לקבלתם, ובאופן שימנע הזנחה, רשלנות או שכחה – כלל שנועד לייעל את הליכי קבלה ורישום התקבולים בעסקים.

עוד נקבע לא אחת בפסיקה כי די באי רישומו של תקבול אחד ויחיד כדי להעיד על פגם בשיטת הרישום הנהוגה בעסק כולו ולגרום לפסילת הספרים, ואף אם אי הרישום נעשה בתום לב מצד הנישום או אף ברשלנות של מי מעובדיו, אין הדבר עולה כדי "סיבה מספקת" לאי הרישום ולקבלת טענת הנישום על ידי פקיד השומה ראה למשל ע"א 706/83 פוטו ברנר חיפה בע"מ נ' פקיד השומה חיפה.
בעניין צבי שקד עמד בית המשפט העליון על חובתו של הנישום לקבוע לעצמו סדרי ניהול עסק אשר יאפשרו קיומן של ההוראות בדבר רישום תקבולים, וזאת כאשר על הנישום להביא בחשבון את נסיבותיו הספציפיות של העסק והאילוצים השונים הקשורים לפעילותו של אותו עסק.
בית המשפט קובע שאי-קיום ההוראות הנובע משגרתו של העסק על המיוחד שבו, או לחץ מיוחד השורר בו, אינם יכולים להוות "סיבה סבירה" ועל הנישום לקבוע מראש סידורים מתאימים למנוע את הפרת הדין.
לעומת זאת, אם התרחש בעסק אירוע בלתי צפוי וחריג, ניתן לראות בו "סיבה סבירה" לאי הרישום.
עוד נקבע בפסק דין צבי שקד לעיל ובפסקי דין נוספים כי מבחן "הסיבה הסבירה" לאי רישום התקבול הוא מבחן אובייקטיבי, הבוחן את. "הנישום הסביר" – כיצד היה פועל נישום סביר בנסיבות העניין.
 

סטיה מהותית מהוראות ניהול ספרים

ככל שתימצא סטייה מהותית מהוראות ניהול ספרים, פסילת הספרים תעשה בהתאם לקבוע בסעיף 130(ב) לפקודה , אם מצא פקיד השומה, כי הנישום לא קיים את הוראות ניהול הספרים ולא ביצע את האמור בהן, בין אם בחלק הכללי ובין אם בתוספת החלה על הנישום לפי סוג עסקו, והדבר הקשה פקיד השומה לפקח על העוסק במידה וירצה לבדוק את סבירות ההכנסות ותקינות דיווחיו.

ההיגיון באכיפה זו, הוא במתן היכולת לפקיד השומה להעריך את פעילותו העסקית של הנישום, ובכך לשום נכונה את המס בו הוא חייב (תשלום מס אמת). על כן, פסילת ספריו של הנישום מוצדקת, כאשר הסטייה מאופן ניהול הספרים היא מהותית, כך שיש בה כדי לפגוע ביכולתו של פקיד השומה לקבוע את מחזור העסקאות או את המס בו חייב אותו נישום.

סטיות שוליות בניהול הספרים שאינן פוגעות ביכולתו של פקיד שומה לעקוב אחר הפעילות העסקית או אשר מאפשרות דרך מעקב חלופית להיקף עסקיו של הנישום, אינן מצדיקות פסילת הספרים של הנישום בכללותם.
פקיד השומה רשאי לפסול ספרים בטענת סטייה מהותית לפי סעיף 130(ב) לפקודה בהתקיים 3 מצבים:
  1. בדו"ח שהוגש על ידי הנישום לא נכללה הכנסה בסכום מהותי.
  2. שימוש בחשבונית שהוצאה ללא מכירה או מתן שירות או שהסכום הנקוב בה אינו משקף את מחיר ההעברה או השירות ככל שבוצע.
  3. בדו"ח שהוגש על ידי הנישום, נוכתה הוצאה פרטית או הוצאה שסכום רכישתה אינו משקף את המחיר, והכל באופן שהפחית את ההכנסה בסכום מהותי.

סנקציות אפשריות לאחר קבלת החלטה על פסילת ספרים

סעיף 17(11) לפקודה -: הוצאות בקשר להכנת הדוחות והטיפול בקשר למס בכל הליכי שומה וערעור לא יוכרו אם מדובר בפנקסים שאינם קבילים.

סעיף 33(א) לפקודה - במקרה של פסילת ספרים יש סמכות לפקיד השומה לשום את הוצאותיו של העסק לפי מיטב שפיטה, אשר יכולה להשפיע באופן ישיר על חבות המס של בעל העסק.

סעיף 33(ב) לפקודה - לא יוכר הפסד משנים קודמות כנגד ההכנסה באותה שנה שבה נקבעה הפסילה. במידה ונמצא, כי הספרים בלתי קבילים בנסיבות חמורות לא יותרו ניכויים וקיזוזים בשל חובות אבודים ולא יוכרו הפסדים באותה שנה.
סעיף 33(ג) לפקודה- לא יותרו ניכויים וקיזוזים בשל פחת, ריבית, חובות אבודים והפסדים משנים קודמות ולא יוכר הפסד באותה שנה.
סעיף 121 (ב)(2) לפקודה -  שיעורי המס המופחתים ליחיד לא יחולו על מי שספריו אינם קבילים.
סעיף  159 לפקודה - עיכוב קבלת החזרי מס.
סעיף 180 לפקודה- דחיית בקשה להקטנת מקדמות.
סעיף 191ב לפקודה- הגדלת מקדמות המס, וכן קנס של 10% מההכנסה החייבת.
סעיף 216 לפקודה קובע סנקציה פלילית –מדובר בעבירה פלילית שהעונש הקבוע בצידה הוא מאסר לתקופה של עד שנה ו/או קנס כספי.
סעיף 95(א) לחוק מע"מ-  לא ניהל חייב במס, פנקסי חשבונות או רשומות כפי שנקבע, או שניהלם בסטייה מהותית מהוראות החוק או תקנות, רשאי המנהל להטיל קנס של עד 1% מסך כל מחיר עסקאותיו או מסך כל השכר והריווח, לפי העניין, לשנת המס שבה לא נוהלו הפנקסים או הרשומות כפי שנקבע, ובלבד שהקנס לא יפחת מ-321 שקלים חדשים לכל חודש.
סעיף 95 (א1) לחוק מע"מ - לא ניהל חייב במס שהוא עוסק, פנקסי חשבונות או רשומות כפי שנקבע, ובכלל זה לא רשם חשבוניות מס, הצהרות ייבוא או מסמכים אחרים שהמנהל אישר לעניין זה, שהוצאו לו כדין ושהיה זכאי לנכות על פיהם מס תשומות לפי סעיף 38(א), או ניהל פנקסי חשבונות או רשומות בסטייה מהותית מהוראות חוק זה או התקנות על פיו שעניינה, כולה או חלקה, אי-רישום מסמכים כאמור, רשאי המנהל להטיל עליו קנס בשיעור של 30% מסך מס התשומות שלא ניכה במועד הקבוע בסעיף 38(א) על פי המסמכים האמורים, ואשר הובא בחשבון בקביעת מס או בשומה שנעשתה בידי המנהל לפי הוראות פרק י"ב או בדוח משלים או בדוח תקופתי שהגיש העוסק כאמור בסעיפים 71 או 76(ב), לפי העניין.
 

אופציות פעולה אפשריות לאחר פסילת ספרים

לאחר ביצוע ביקורת בעסק בו נמצאו ליקויים או חוסרים, ישלח פקיד השומה הזמנה לשימוע ובו יודיע לנישום על כוונתו לפסול את ספריו, ויודיע שלנישום זכות לערוך שימוע בעניינו, ובו יוכל להשמיע את טענותיו בפני פקיד השומה טרם הפסילה בפועל.
בגין פסילת ספרים בעקבות אי רישום תקבול ניתן מיום קבלת ההחלטה, לבקש מפקיד השומה בתוך 30 ימים ממועד ההודעה, לחזור לעיין בה ולשנותה - סעיף 145ב(א) לפקודה. על החלטתו זו ניתן להגיש ערעור לבית משפט המחוזי תוך 60 ימים.
בגין פסילת ספרים עקב סטיה מהותית – ניתן להגיש ערר לוועדה לקבילות פנקסים תוך 30 ימים. אם הוועדה פסקה כנגד הנישום, רשאי הוא להגיש ערעור לבית המשפט המחוזי תוך 60 יום.
קיימת חשיבות מרובה לסטטוס הספרים הואיל ואם נקבעו כי אינם קבילים אזי הנטל וההוכחה בכל הקשור לבניית השומה מתהפך ורובץ על הנישום ולא על פקיד השומה – סעיף 155 לפקודה.
 

סיכום

בשונה מבעבר, האכיפה לגבי ניהול ספרי העסק כיום מקיפה ומוקפדת יותר, ורשות המיסים מיישמת משמעותית את כל האמצעים העומדים לרשותה כדי לוודא שעסקים ישלמו מס אמת, ואנו צופים באכיפה המתבצעת באופן רוחבי לכלל העסקים ללא קשר לגודלו או מיקומו הגיאוגרפי של העסק.

פסילת הספרים עשויה במקרים מסוימים להביא לחקירה ואף להגשת כתב אישום לגבי ביצוע עבירות מס, ולכן אין להקל ראש בזכות השימוע טרם החלטה לגבי פסילת ספרים שמוענקת לנישומים, ויש לנצלה בחכמה.

הליכים אגב פסילת ספרים כוללים במקרים רבים טענות עובדתיות ומשפטיות רבות, ולכן יש לנהלם בחכמה על מנת שלא "להינעל" לגרסה מסוימת, שיהיה קשה לסטות ממנה בשלבים מאוחרים יותר (לדוגמא במסגרת ערעור לבית המשפט).
לעיתים ניתן באמצעות ליווי משפטי (אף מאחורי הקלעים) לסיים את הליך השימוע בצורה מיטבית ובחיסכון רב בעלויות כלכליות ולכן המלצתנו היא להסתייע בשירותיו של עורך דין מנוסה שמתמחה בהליכי ניהול ספרים והליכי שימוע, אשר ייצג את העסק בהליך השימוע, על מנת לצמצם את הסיכון ולשפר את הסיכויים לקבלת טענות העוסק.
משרדנו מנוסה בניתוח המצב המשפטי האזרחי והפלילי, ולגזור מכך את החשיפה בכל תחום תוף הקפדה על זכויותיכם. 
 
 

לפגישה אישית
חייגו 03-6109100

או השלימו את הפרטים הבאים

הדפסת המאמר

דירוג המאמר

 

5 ע"י 1 גולשים

הוסף תגובה

זקוקים לעורך דין?

חייגו: 03-6109100 או השאירו פרטים
אני מאשר/ת בזאת לדורון, טיקוצקי, קנטור, גוטמן, נס, עמית גרוס ושות' לשלוח לי ניוזלטרים/דיוור של מאמרים, מידע, חידושים, עדכונים מקצועיים והודעות, במייל ו/או בהודעה לנייד. הרשמה לקבלת הדיוור כאמור תאפשר קבלת דיוור שבועי ללא תשלום. ניתן בכל עת לבטל את ההרשמה לקבלת הדיוור ע"י לחיצה על מקש "הסרה" בכל דיוור שיישלח.