מאת:


"נאמנות" הינה כלי עתיק יומין המשמש לצרכים משפטיים ומסחריים שונים וביניהם הקניית נכס מקרקעין לידי נאמן. במרוצת השנים, מוסד הנאמנות הלך ותפס מקום של כבוד לצד כלל היבטי המס וזאת עקב האפשרות להפריד בין שלושה גורמים עיקריים: יוצר הנאמנות, הנאמן ומי שעבורו נוצרה הנאמנות (הנהנה).

 

נאמנות איננה ישות משפטית נפרדת והעובדה שנכס מסוים מוחזק בנאמנות מהווה כר נרחב לתכנוני מס. לעניינו, סעיף 69 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963, קובע כי העברה מנאמן לנהנה היא עסקה פטורה ממס. מנגד, עד לשנת 2005 פקודת מס הכנסה [נוסח חדש] נעדרה כל התייחסות למוסד הנאמנויות, אך באותה השנה, תוקנה פקודת מס הכנסה ובמסגרת תיקון מספר 147 לפקודה התווסף "פרק רביעי 2" ובין כלל הוראות הפרק נקבע בסעיף 75ז(ד) לפקודת מס הכנסה כי "הקניה לנאמן בנאמנות תושבי ישראל על ידי יחיד, שנעשתה בלא תמורה, לא תיחשב כמכירה לעניין הוראות חלק ה' לפקודה, העוסק במס רווחי הון". חרף הוראות הפקודה בעניין נכסי מקרקעין בישראל ו/או מחוצה לה, עמדתה של רשות המיסים, מובאת בסעיף 13 לחוזר מס הכנסה 3/2016 בעניין מיסוי נאמנויות ולפיו הסדר המס המיוחד שבפקודה אינו חל על נאמנויות מכוח החוק, קרי, אינו חל על נאמנויות במקרקעין.
 
פרשת גליס
החל בשלב בו נוצרת הנאמנות, ולאור השוני וחוסר הבהירות בין הוראות הדין לעמדת רשות המיסים בעניין כפי שמפורט לעיל, מתעוררות שאלות רבות אשר יש לתת עליהן את הדעת - לדוגמא, האם יצירת הנאמנות מהווה אירוע מס? בהנחה שכן, האם אירוע שכזה יהיה חייב במס או שמא פטור? שאלה זו עמדה במרכז פסק הדין ו"ע 49026-07-17 סמואל גליס ואח' נ' מנהל מס שבח ת"א 1 אשר עניינו בהסכם נאמנות שנחתם בשנת 2016 בין בני זוג תושבי קנדה לבין חברת נאמנויות ישראלית. לנאמן הועברו ארבעה נכסי מקרקעין בישראל אשר הוחזקו באמצעות חברה להחזקת נכסי נאמנות. הנהנית הייתה נכדתם של יוצרי הנאמנות, תושבת ישראל. בני הזוג גליס (יוצרי הנאמנות) דיווחו כדבעי על העברת הזכויות בישראל לפקיד השומה וטענו לפטור ממס שבח מכוח סעיף 3 לחוק ולפטור ממס רכישה מכוח תקנה 27 לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), התשל"ח-1974. פקיד השומה דחה את שומתם של יוצרי הנאמנות, הוגשה גם השגה לשומה שנדחתה ומכאן הערעור שהוגש לוועדת הערר.
 
סלע המחלוקת בפרשת גליס, נסוב סביב השאלה: האם הוראות פרק הנאמנויות שבפקודה וההסדר הספציפי המצוי בו, לפיו, הקנייה מבני הזוג גליס לנאמן תושב ישראל שנעשתה בלא תמורה אינה נחשבת כ-"מכירה" והיא נדחית למועד מכירת הנכס על ידי הנאמן או למועד החלוקה לנהנה – חלות גם על נכסי מקרקעין בישראל, כעמדת בני הזוג גליס, או שמא הקניית נכסי מקרקעין לנאמנות תיחשב כ"מכירה" כבר בשלב ההקנייה ותמוסה בהתאם במס שבח/מס רכישה כעמדת רשות המיסים? אין מחלוקת בכל הנוגע לעובדה כי הקניית נכסי המקרקעין לנאמנות על ידי בני הזוג גליס מוגדרת כ-"נאמנות נהנה תושב ישראל". נאמנות מסוג זה מוסדרת בסעיף 75ח1(ג) לפקודה הקובע כי בכל הנוגע לנאמנות מן הסוג האמור יחולו ההוראות החלות על "נאמנות תושבי ישראל", מכאן, קובע סעיף 75ז(ד) לחוק כי "הקניה לנאמן בנאמנות תושבי ישראל על ידי יחיד, שנעשתה בלא תמורה, לא תחשב כמכירה לעניין הוראות חלק ה' לחוק". טענת בני הזוג גליס הייתה שמס שבח הינו מקרה פרטי של רווח הון ולנוכח העובדה שהחוק חסר התייחסות ממצה לעניין הנאמנויות, הדבר עולה לכדי לקונה, קרי חסר משפטי ויש לראות בפרק הנאמנויות שבפקודה הסדר משלים בבואנו ליישם את החוק. לשיטתם של בני הזוג גליס, המחוקק אכן כיוון לתוצאה זו שכן סעיף 75ג לפקודה קובע במפורש: "נכס - כל רכוש, בין מקרקעין ובין מיטלטלין, וכן כל זכות או טובת הנאה ראויות או מוחזקות, והכל בין שהם בישראל ובין שהם מחוץ לישראל". מנגד, המשיבים טענו כי סעיף 75ז(ד) לפקודה קובע במפורש "מכירה לעניין הוראות חלק ה" ובמודע קבע המחוקק כי הדבר אינו חל לעניין החוק, קרי, מתקיים כאן הסדר שלילי. רשות המיסים ביקשה להיצמד ללשון החוק, קרי הקנייה לנאמן מהווה "מכירה" לפי סעיף 1 לחוק. בנוסף, טענה רשות המיסים כי אין בכוחן של הוראות סעיף 69 לחוק לזכות בפטור ממס בעניין דנן, שכן סעיף 69 חל רק במקרים בהם קיים נהנה ספציפי וידוע כבר בעת הרכישה על ידי הנאמן, דבר שלא חל בעניינו, שכן, הנהנית אינה מודעת להיותה כזו.
 
קביעת בית המשפט
בית המשפט המחוזי, בכובעו כוועדת ערר, פסק כי לעניין סעיף 3 לחוק, מדובר בלקונה ועל בית המשפט להשלימה על פי עקרונות המיסוי הקבועים בפרק הנאמנויות בפקודה. בנוסף, אין בהעברת הזכויות לנאמנות אירוע מס הן לעניין מס שבח והן לעניין מס רכישה. לפיכך, מועד אירוע המס ידחה למועד בו הנאמן ימכור את נכסי המקרקעין או לחלופין יעבירם לנהנית.
 
משמעות פסק הדין – העברת נכסי נדל"ן בישראל לנאמנות תושבי ישראל או נאמנות ממנה נהנה תושב ישראל לא תהווה אירוע מס בעת הקניית הנכס לנאמן. אם כך הדבר, לפסק הדין השלכות דרמטיות על תחום הנאמנויות שבחוק. כצפוי, רשות המיסים ערערה על החלטת בית המשפט המחוזי בכובעו כוועדת ערר ובימים אלה מתנהל ערעור אזרחי בבית המשפט העליון, דבר שיוביל לתקדים משפטי בכל הקשור למיסוי נאמנויות במקרקעין. על אף כל האמור לעיל וחרף העובדה שפסק הדין מסדיר את היחסים שבין פקודת מס הכנסה לחוק מיסוי מקרקעין בקשר להעברת נכסי מקרקעין להחזקה בנאמנות, שאלות רבות נותרו ללא תשובה המניחה את הדעת וביניהן זהותם של בעלי המקרקעין אשר הועברו להחזקה באמצעות נאמן? האם מדובר ביוצרי הנאמנות, בנאמן, או שמא, מדובר בנהנה? הדבר מקבל חשיבות יתרה בעניין תשלומים שונים הנוצרים מכוח בעלות בנכס וכן בקשר לפרויקטים שונים בתחום ההתחדשות העירונית - כל שנותר הוא להמתין ולחכות למתן פסק הדין הסופי על ידי שופטי בית המשפט העליון.

אנו עומדים לרשותך בכל שאלה: סניף מרכז 03-6109100, סניף חיפה 04-8147500, נייד: 054-4251054

לפגישה אישית
חייגו 03-6109100

או השלימו את הפרטים הבאים
אני מאשר/ת קבלת ניוזלטרים, הודעות והזמנות לאירועים וכנסים

הדפסת המאמר

דירוג המאמר

 

5 ע"י 2 גולשים

עשוי לעניין אתכם

הוצאות פיתוח מגרש אינן מהוות חלק ממחיר המקרקעין לצורך חישוב מס רכישה

מאת: אלי דורון, עו"ד, ירון טיקוצקי, עו"ד (רו"ח); ד"ר שלמה נס, עו"ד (רו"ח); יגאל רוזנברג, עו"ד

בית המשפט העליון דן בשני ערעורים שבמרכזם השאלה האם בעת רכישת מקרקעין שלא עברו פיתוח, תוך התחייבות לשאת בהוצאת הפיתוח של המגרש, יש לראות בסכום שאותו מתחייב לשלם הרוכש עבור פיתוח המגרש כחלק ממחיר המקרקעין המחויב במס רכישה או שמא יש לראות את ההתחייבות לשאת בהוצאות הפיתוח כהתחייבות נפרדת מההתחייבות לרכישת המקרקעין שאין לשלם עליה מס רכישה.

חברה קבלנית או איגוד מקרקעין ?

מאת: אלי דורון, עו"ד, ירון טיקוצקי, עו"ד (רו"ח); ד"ר שלמה נס, עו"ד (רו"ח); יגאל רוזנברג, עו"ד

ביהמ"ש קבע, כי חברה שחתמה על הסכם לביצוע פרויקט תמ"א 38, אך בפועל לא פעלה באופן שוטף ורציף לביצוע הפרויקט, כך שבפועל כל מה שהיה בידי החברה הוא בגדר זכות במקרקעין, תסווג כאיגוד מקרקעין. כפועל יוצא מכך נקבע כי מכירת מניותיה של חברה כזאת - תהיה בגדר פעולה באיגוד מקרקעין ותחויב במס רכישה כדין.

הוסף תגובה

זקוקים לעורך דין?

חייגו: 03-6109100 או השאירו פרטים
אני מאשר/ת בזאת לדורון, טיקוצקי, קנטור, גוטמן, נס, עמית גרוס ושות' לשלוח לי ניוזלטרים/דיוור של מאמרים, מידע, חידושים, עדכונים מקצועיים והודעות, במייל ו/או בהודעה לנייד. הרשמה לקבלת הדיוור כאמור תאפשר קבלת דיוור שבועי ללא תשלום. ניתן בכל עת לבטל את ההרשמה לקבלת הדיוור ע"י לחיצה על מקש "הסרה" בכל דיוור שיישלח.