חוזר רשות המסים בעניין "החלטות מיסוי"

מאת: אלי דורון, עו"ד; ירון טיקוצקי, עו"ד (רו"ח); דורון פסו עו"ד

21/11/2018

ביום 12.11.2018 פרסמה רשות המסים חוזר רשות המיסים מספר 16/2018 בנושא "החלטות מיסוי" (להלן: "חוזר")
שעניינו במתן החלטת מיסוי מקדמית מכוח סעיפים 158ב – 158ו לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן: "פקודה").

בהתאם ללשון החוזר, עניינו בהענקת החלטה מסויית מקדמית ביחס לעסקאות ו/או פעולות מיסויות לגביהן קיימת אי בהירות לעניין היבטי המס (להלן: "החלטות מיסוי"). החוזר מבקש לעמוד על הפערים שבין מערכת המיסוי בישראל לבין אי וודאות של הנישום בסוגיות מסויות שונות. מטרת חוזר זה להבהיר לנישום את הקריטריונים, הכללים והנוהלים הקשורים לסוגיות מסויות ולהבהיר את עמדת רשות המסים ביחס לגורמים הרלוונטיים אחרים. החוזר מבקש להבהיר כי החלטות מיסוי לא נועדו להחליף ייעוץ מקצועי, אלה לתת מענה לקושי אובייקטיבי בחיזוי תוצאת המס, כאשר קיימת אי בהירות או מורכבות בקשר להיבטי המס הנובעים מהעסקה או הפעולה אותה מבקש לבצע הנישום. מכל מקום, הפקודה מאפשרת לסרב למתן החלטת מיסוי לפי שיקול דעתו של המנהל בהתקיים תנאים שיפורטו בהמשך.

להלן מספר דוגמאות למקרים בהם קיים הצדק למתן החלטת מיסוי:

1. הוראת חוק חדשה שיש צורך בקבלת עמדה פרשנית לה.
2. הוראת חוק עמומה המצריכה מרשות המיסים לפרסם מדיניות ברורה לאופן יישומה.
3. חסר בחוק (לאקונה) היוצר אי וודאות או כאשר ישנם דברי חקיקה מקבילים.
4. חובה חוקית לקבלת אישור מקדמי ממנהל רשות המיסים במקרים כגון שינוי מבנה ומיזוג, שבח מכירה ורכישה, עסקאות פינוי ובינוי ועוד.
5. מניעת כפל מס כאשר מדובר ביישום דווקני של הוראות החוק ללא תיאום בין הגופים השונים שעלול בסופו של דבר להביא לגביית כפל מס.

להלן מספר דוגמאות למקרים בהם אין החובה במתן החלטת מיסוי:

1. תיק אזרחי או פלילי הנמצא בטיפול טרם הוגשה הבקשה להחלטת מיסוי.
2. הנישום הוא סרבן שלא עמד בחובותיו החוקיות להגשת דוחות על הכנסות, הצהרות הון ועוד.
3. העניין נדון בעבר ופורסמה החלטה בעניין. במקרים חריגים ניתן לפנות בבקשה מנומקת ליתן החלטת מיסוי בסוגיה שנדונה בעבר לעניין הפרשנות הראויה.
4. הערכת שווי לרוב לא תעשה במסגרת החלטת מיסוי, למעט במקרים מסוימים בהם העניין מהווה שאלה הכרחית ולא עיקרית לגבי החלטת מיסוי.
5. עסקה מלאכותית שנועדה להימנע או להפחית ממס בדרך בלתי נאותה, או שמדובר בעניין ללא תכלית עסקית או כלכלית.

יוער כי דחיית בקשת הנישום לקבל החלטת מיסוי תעשה לאחר שניתנה הזדמנות להשמיע את טענותיו של הנישום. את הבקשה להחלטת מיסוי ניתן להגיש גם באמצעות מייצג וגם באופן אנונימי. אולם, במקרה בו הנישום יבקש לפעול בדרך אנונימית, לא תינתן החלטת מיסוי אלה לאחר המצאת מלוא הפרטים הרלוונטיים הנדרשים על ידי רשות המיסים ביחס לפעולה, עסקה או לנישום הספציפי. את הבקשה להחלטת מיסוי ניתן להגיש הן בטרם ביצוע הפעולה או העסקה והן לאחר ביצוע הפעולה או העסקה. אולם, בכל הקשור לענייני חוק מס ערך מוסף וחוק מיסוי מקרקעין, יש להגיש בקשה להחלטת מיסוי טרם ביצוע הפעולה או העסקה.

עם סיום הטיפול בבקשה להחלטת מיסוי תינתן לנישום או מייצגו החלטה באחת מהאפשרויות הבאות:

1. החלטת מיסוי בהסכם – במידה והנישום מסר את כל הפרטים הדרושים ולא התקיימה עילה לביטול החלטת המיסוי, החלטת המיסוי בהסכם תשתכלל ותהיה תקפה בין הנישום לבין רשות המיסים במעמד של חוזה בין הצדדים. במידה והחלטת המיסוי לא השתכללה לכדי הסכם מחייב בין הצדדים, אין היא מחייבת מי מהצדדים, גם אם הושגו הבנות עקרוניות במהלך הדיונים.
2. החלטת מיסוי שלא בהסכם – במקרים בהם הנישום ורשות המיסים חלוקים בדבר הפרשנות הנכונה של העסקה או הפעולה ביחס להיבטי המס. במצב דברים זה, תוציא רשות המיסים החלטת מיסוי בה היא תביע את עמדתה הסופית בסוגיה המסויית שבפניה. בכל מקרה, תינתן לנישום הזדמנות סבירה להשמיע את טענותיו בפני המוסד להחלטות מיסוי.
3. הימנעות ממתן החלטת מיסוי – במקרה בו אין בידי רשות המיסים את מלוא המידע הדרוש לה לצורך מתן החלטת מיסוי, רשאי המוסד להחלטות מיסוי להימנע ממתן החלטת מיסוי ועל כך תשלח לנישום הודעה.