חיוב במע"מ בגין מחילת חוב

מאת: ירון טיקוצקי, עו"ד (רו"ח); אלי דורון, עו"ד, דור שיוביץ, משפטן

27/12/2017

מחילת חוב הינה עניין שבשגרה במשק וחברות מוחלות חובות מסיבות שונות לרעותן המקיימות איתן עסקים. מחילת חוב נובעת בדרך כלל בשל קושי עסקי שעברה חברה, בין אם מחילת חוב בהסכמה ובין אם במסגרת הליך של חדלות פירעון שבו מאושר הסדר נושים לחברה במסגרתו משולם לנושים סכום הנמוך מגובה החוב כלפיהם.

כידוע חוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: "חוק מע"מ"), מטיל מע"מ על כל "עסקה" כהגדרתה בחוק מע"מ המתבצעת. למחילת חוב עשויות להיות השלכות מס, שכן החברה המוחלת, ככל ומדווחת היא על בסיס מצטבר, כבר התחייבה בתשלום מס בגין הסכומים אותם הייתה אמורה לקבל על פי חשבונית המס אותה הוציאה ואילו החברה הנמחלת, במקביל, דרשה את מע"מ התשומות הגלום בחשבונית המס שהוצאה לה, מבלי שהלכה למעשה נשאה בפועל בתשלום אותו מס. אלא, שהחוב הנמחל אינו תמיד חוב בגין מכר או שירות. כך למשל, יכול להיות ומדובר במחילת חוב בגין הלוואה, שכלל אינה מהווה "עסקה" החייבת ממע"מ - מכאן, נשאלת השאלה מתי מחילת חוב הינה בגדר "עסקה" על פי חוק מע"מ? 

סוגיה זו איננה פשוטה שכן מחד גיסא, סעיף 12 לחוק מע"מ קובע כי יש לראות גם תרומה, תמיכה או סיוע שקיבל העוסק כחלק ממחיר עסקאותיו וברי כי מחילת חוב הינה מעין תמיכה או סיוע לעוסק. מאידך גיסא, מטרתו ומהותו של סעיף 12 לחוק מע"מ היא במניעת ניסיונות להפחית חבות במס על ידי הוזלת מחיר העסקאות במעטה של סיוע ו/או תמיכה בין חברות. שאלה זו נידונה אף בבית המשפט העליון שבפסיקה ענפה הכריע בסוגיה דנן, כך למשל בעניין תה"ל (ע"א 141/00 תה"ל תכנון המים לישראל בע"מ נ' מנהל המכס והמע"מ, פ"ד נו (5) 708), מדובר היה במחילת חוב שנעשתה במסגרת תהליך ההבראה של החברה ובית המשפט קבע כי מחילת חוב הינה תקבול רעיוני החייב במע"מ. בנוסף, קבע בית המשפט כי סכום המהווה מחילה לעניין מס הכנסה, יהווה גם סכום מחול לצורך מע"מ וגם מחילת חוב שהינה בגדר הכנסה רעיונית, חייבת במע"מ. עוד קבע בית המשפט כי סעיף 12(א) לחוק מע"מ קובע אירוע מס עצמאי, שאינו תלוי בקיום "עסקה" כפי שזאת מוגדרת בחוק מע"מ. עניין חשוב נוסף העולה מפסק דין זה הוא שגם אילו מדובר במחילה שמקורה הוא הוני ולא פירותי, עדיין תהא חייבת היא בחבות מע"מ. כמו כן נקבע בפסק הדין, שאין כלל חשיבות לזהותו של הגוף המוחל והוא יכול להתבצע על ידי חברה, מלכ"ר ואפילו אדם פרטי.

ואולם, בפסק הדין בעניין אלמוחסטב (ע"מ (י-ם) 29316-04-13 מוחמד עלי וזיאד אלמוחטסב למסחר והשקעות בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף ירושלים; פורסם בנבו 24/03/14), קבע בית המשפט כי במקרים בהם "שולם המס על מלוא העסקה והתרומה, התמיכה או הסיוע האחר באו לאחריה וכחלק ממנה, אין לחייב את העוסק במס נוסף, שאם לא כן מדובר בכפל מס במלוא מובן המילה". דהיינו, בית המשפט מגיע לידי מסקנה שסעיף 12 לחוק מע"מ, נחקק כדי למנוע הקטנה בדיווח של מס עסקאות ותשלום כתרומה או כסיוע. למדים אנו כי במקום שלא הייתה כלל מחלוקת לעניין מס תשומות ועסקאות בהקשר של המחילה, המחילה לא תקים חבות במע"מ.