ישראלים חיים בדרום אמריקה בעוד נשותיהם חיות בישראל - האם מדובר בניתוק תושבות ואגב כך פטור מתשלום מס הכנסה בישראל?

ישראלים רבים בוחרים להעתיק את מקום מגוריהם למקומות שונים בעולם, ובשנים האחרונות אנו עדים לנהירה של ישראלים לדרום אמריקה, בין אם למטרות עבודה ובין אם מכל סיבה אחרת. בשל העובדה ששיטת המיסוי בישראל הינה פרסונאלית, קרי מיסוי כל ההכנסות של תושבי ישראל ללא תלות במקום הפקת ההכנסה, קיימת חשיבות מכרעת לבחינת השאלה מי הוא "תושב ישראל" בהתאם לפקודה.

לעניין שיטת המיסוי בישראל, ההוראות העיקריות בפקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה") מתייחסות לשני סוגי הכנסות בגינן ישולם מס הכנסה: האחד מתייחס למיסוי הכנסה פירותית שמקורה בסעיף 2 לפקודה המטיל חבות במס על "הכנסתו של אדם תושב ישראל שהופקה או נצמחה בישראל או מחוץ לישראל" (מיסוי על בסיס פרסונאלי) ועל "הכנסתו של אדם תושב חוץ שהופקה או שנצמחה בישראל" (מיסוי על בסיס טריטוריאלי). השני מתייחס למיסוי רווח הון שמקורו בסעיף 89 לפקודה שקובע כי "תושב ישראל חייב במס על רווח הון שנצמח או שהופק בישראל או מחוץ לישראל" (מיסוי על בסיס פרסונאלי) וכי "תושב חוץ חייב במס על רווח הון שנצמח או שהופק בישראל" (מיסוי על בסיס טריטוריאלי). אם כן, משמעות הדברים היא, כי ככלל תושב מדינת ישראל יהיה חייב בתשלום מס וזאת אף אם הכנסתו נצמחה מחוץ לשטחי מדינת ישראל.

על מנת לקבוע מיהו תושב ישראל, קובעת הפקודה בסעיף ההגדרות מבחן הכולל מרכיב מהותי ומרכיב טכני. בהתאם למרכיב המהותי, לשם קביעת מרכז חייו של יחיד, יובאו בחשבון מכלול קשריו המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים ובהם: מקום ביתו הקבוע, מקום מגוריו ומגורי בני משפחתו, מקום עיסוקו, מקום האינטרסים הכלכליים שלו, מקום האינטרסים החברתיים שלו ועוד. לעניין זה רלוונטי פס"ד גונן (ע"א 477/02) אשר קבע כי לצורך יישום מבחן מרכז החיים יש צורך בראייה כוללת ובמבט על כל אורחות חייו של היחיד, בהתאם למכלול הנסיבות.

יצוין כי פס"ד גונן אף הרחיב את סוגיית יישומו של מבחן מרכז החיים, ונתן משקל אף לכוונותיו הסובייקטיביות של היחיד, קרי היכן ראה הוא עצמו את מרכז חייו, אלא שבנוגע לכוונות הסובייקטיביות של היחיד הפסיקה איננה אחידה, ונתונה לבחינתו של כל מקרה לגופו ורמת התרשמותו של ביהמ"ש בדבר אמיתות הכוונות הסובייקטיביות. המרכיב הטכני לעומתו מבטא למעשה חזקה (הניתנת לסתירה הן על ידי הנישום והן על ידי פקיד השומה) לפיה, מרכז חייו של יחיד בשנת המס הוא בישראל אם שהה בה 183 ימים או יותר או אם שהה בישראל בשנת המס 30 ימים או יותר, וסך תקופת שהייתו בישראל בשנת המס ובשנתיים שקדמו לה הוא 425 ימים או יותר.

במצב שבו חלק מן התא המשפחתי נשאר בישראל, קרי בן או בת זוג נשארים בישראל בעוד בן או בת הזוג האחרים שוהים בחו"ל, נבחנות זיקותיו המשפחתיות של אדם ועל כן יש לסוגיה זו חשיבות רבה בבחינת תושבותו של אדם מן הפן המהותי. מאחר והפן המהותי הינו בחינה לא מספרית טכנית אלא בחינה גמישה ותלויית התרשמות כללית, הרי שבאופן טבעי, לעניין זה הגישות לא אחידות ותלויות נסיבות- בעוד שגישת מס הכנסה כפי שבאה לידי ביטוי בחוזר מס הכנסה מס' 1/2012, היא שרשויות המס אינן נוהגות להכיר בניתוק תושבות של יחיד שעה שמשפחתו נותרת בישראל, הרי שלאחרונה הכיר בית המשפט העליון בעניין ספיר (ע"א 4862/13) בנסיבות בהן פיצול התא המשפחתי הגרעיני (אישה וילדים) לא מנע את ניתוק התושבות של הבעל, בייחוד במקרים בהם יחיד מתגורר שנים רבות בחו"ל ומכלול קשריו הכלכליים והחברתיים נמצאים שם, נסיבות אשר עשויות לחזק את הנטייה להכיר בניתוק התושבות ובהתאם לכך לאיין את החבות במס בישראל.

לסיכום, שאלת תושבותו של אדם מבחינה מיסויית מורכבת היא ולה פנים רבות, במובן זה ששאלת התושבות כשלעצמה הינה שאלה תלויית נסיבות ואיננה חד משמעית. זה המקום לציין שלמשרד עורכי הדין דורון-טיקוצקי-צדרבוים ניסיון רב שנים בתחום המיסוי הבינלאומי בפרט ובדיני המס בכלל. משרדנו ישמח להעניק לך שירותים משפטיים מקצועיים הנוגעים לתחומים אלו ולכל מטרה עסקית או פרטית אחרת, כך שתקבל ייעוץ אישי ומקצועי המותאם  לדרישותיך ולצרכיך.