שימוש בחברה ישראלית כנאמנות עבור תושב זר

מאת: אלי דורון, עורך דין - ירון טיקוצקי, עורך דין (רואה חשבון ) - רותם סלע, משפטנית

1/5/2010

שימוש בחברות ישראליות כנאמנות עבור תושבים זרים, לטובת פעילות בין לאומית הפטורה ממס בישראל

נושא מיסוי נאמנויות והכנסותיהן מוסדר בחוק לתיקון פקודת מס הכנסה (תיקון 147) אשר התקבל ביום 10.8.05 ונכנס לתוקף החל מיום 1.1.06.

על פי סעיף 75ט(ג) לפקודה: "נאמנות יוצר תושב חוץ תיחשב כתושבת חוץ, ויראו את נכסי הנאמן כנכסים המוחזקים בידי תושב חוץ ואת הכנסת הנאמן כהכנסה של יחיד תושב חוץ; היו היוצרים תושבי כמה מדינות חוץ, יראו את נכסי הנאמן כמוחזקים באופן יחסי על ידי יחידים תושבי מדינות תושבותם של היוצרים ואת הכנסת הנאמן כאילו הופקה או נצמחה באופן יחסי על ידי יחידים תושבי אותן מדינות, בהתאם לשווי הנכסים שהוקנו לנאמן על ידי כל יוצר, כפי שהיה במועד ההקניה".

על פי הסעיף, כאשר מקים תושב חוץ נאמנות, פקודת מס ההכנסה תראה את הנאמנות כתושבת חוץ, הכנסת הנאמן תיחשב כהכנסה של יחיד תושב חוץ, ונכסי הנאמן ייחשבו לנכסים המוחזקים בידי תושב חוץ. דרישה נוספת לכך שהנאמנות תיחשב כנאמנות יוצר תושב חוץ הינה שבמועד יצירת הנאמנות ובשנת המס כל יוצריה של הנאמנות יהיו תושבי חוץ, או שבשנת המס כל יוצריה וכל הנהנים בה הם תושבי חוץ. כלומר יכולות להיות שתי אפשרויות בהן תקום נאמנות תושבת חוץ:
האחת – מצב בו במועד היצירה ובשנת המס שבה הופקה הכנסה - כל יוצריה הם תושבי חוץ. מתייחס גם למצב בו תושב חוץ הקים נאמנות עבור תושב ישראל ולאחר ההקמה הוא עולה לישראל;
השנייה – מצב בו בשנת המס כל היוצרים וכל הנהנים הם תושבי חוץ – מתייחס למצב שבעת ההקמה של הנאמנות היוצר או אחד מהם היה תושב ישראל ורק בשלב מאוחר יותר הוא ירד מהארץ. זהו מצב בו נאמנות מתחילה כתושבת ישראל ובשל מאוחר יותר בשל ירידה מהארץ של היוצר – היא הופכת להיות תושבת חוץ.

שיטת המס בישראל ממסה את מי שאינו תושב על בסיס טריטוריאלי, והוא מחויב במס אך ורק בגין ההכנסות שהופקו או נצמחו בתוך מדינת ישראל. הכנסה פירותית או הונית אשר נצמחה והופקה בישראל ע"י תושב חוץ תמוסה בישראל, בכפוף לקיומה של אמנת מניעת כפל מס בין ישראל למדינה הרלוונטית. מכאן שהכנסה פירותית או הונית של נאמנות אשר נחשבת כתושבת חוץ, אשר הופקה ונצמחה מחוץ לישראל, לא תמוסה בידי מדינת ישראל כלל. אם כך, בהתאם לשיטת המיסוי הטריטוריאלית הנהוגה בישראל, מתפקדת הנאמנות היום ככלי השקעה לגיטימי הקורץ למשקיעים זרים, תושבי חוץ, אשר מפיקים הכנסה מחוץ לישראל ועל כן יהיו פטורים מתשלום מס בישראל. עם זאת, לפי סעיף 75ז לפקודה, במידה ובמועד יצירת הנאמנות לפחות יוצר אחד ונהנה אחד הינם תושבי ישראל, ובשנת המס לפחות יוצר אחד ונהנה אחד הינם תושבי ישראל, יראו את הנאמנות כנאמנות תושבי ישראל.

סעיף 2 לפקודה קובע כי מס הכנסה ישתלם על "הכנסתו של אדם תושב ישראל שהופקה או שנצמחה בישראל או מחוץ לישראל", מהמקורות הבאים: עסק ומשלח יד; עבודה; דיבידנד, ריבית והפרשי הצמדה; גמלאות; דמי שכירות, תמלוגים, דמי מפתח, פרמיות ורווחים אחרים שמקורם במקרקעין; השתכרות או רווח מנכסים שאינם מקרקעין; חקלאות; פטנט וזכויות יוצרים; והשתכרות או רווח מכל מקור אחר. מכאן שבמידה ובמועד יצירת הנאמנות לפחות יוצר אחד ונהנה אחד הינם תושבי ישראל, ובשנת המס לפחות יוצר אחד ונהנה אחד הינם תושבי ישראל, הנאמנות תמוסה בישראל על הכנסותיה. כך לדוגמא - יתכן מצב בו חברה פנמית או חברה תושבת איי הבתולה, מחליטה, למשל, להקים נאמנות לטובת נהנה מסוים, שיכול להיות תושב מדינת ישראל או היא עצמה או כל צד שלישי מסוים, כאשר הנאמנה, האמורה לפעול בכספים שלה, היא לא פחות מאשר חברה ישראלית. במקרה כזה יווצר מצב בו החברה הישראלית, הפועלת כנאמנה, תמוסה בישראל באותו שיעור מס בו היה ממוסה מייסד הנאמנות, שזו החברה הזרה. המשמעות היא, שעל פי הדין הישראלית חברת הנאמנות הישראלית תמוסה בישראל רק בגין ההכנסות שהיא מפיקה בישראל, למשל: בגין דמי ניהול הנאמנות, אבל על כל ההכנסות שהיא תפיק בחול היא לא תמוסה . זאת כשם שתושב זר לא ימוסה על הכנסות שהוא מפיק מחוץ לישראל.

כך יוצא שאם למשל אותה חברה נאמנות ישראלית תעסוק במסחר של סחורות הנרכשות בסין ונמכרו לרומניה או לכל מדינה אחרת בעולם, כל ההכנסות של החברה הישראלית הנאמנה המופקות מהסחר הבין לאומי, לא ימוסו בישראל. חברת הנאמנות הישראלית תצטרך להתנהל בישראל בצורה מסודרת, כמובן, בשקיפות מלאה, להוציא חשבוניות וקבלות ולנהל תיק מסודר אצל רשויות המס, אך בשל מעמדה כחברת נאמנות עבור מייסד זר, היא לא תשלם מס על הכנסות המופקות מחוץ לישראל – והרי לנו חברה ישראלית המשלמת מס בישראל על בסיס טריטוריאלי – כלומר ,רק על הכנסות שהיא מפיקה בשטח מדינת ישראל. כמובן שכל הקמה של מבנה מסוג זה חייבת להתבצע על סמך ייעוץ ספציפי, תוך הבטחת שקיפות מלאה בפני רשויות המס ובמקרים מתאימים נכון יהיה לשקול פניה לפרה-רולינג, בטרם מוקמת הנאמנות.