בעקבות כך, עוד בשלהי שנת 2002 הוחלה במדינת ישראל רפורמה אשר מטרתה היתה הגדלת הכנסות המדינה ממיסים שמקורם מהכנסות שהופקו בחו"ל וזאת באמצעות שינוי שיטת המיסוי. השינוי העיקרי מתבטא בכך שבעוד שבעבר שיטת המיסוי בישראל היתה על בסיס טריטוריאלי, הרי שהחל משנת 2003 שיטת המיסוי הפכה לפרסונאלית, קרי מיסוי כל ההכנסות של תושבי ישראל ללא תלות במקום הפקת ההכנסה. באופן זה הורחב בסיס המס בישראל כך שהכנסותיה של המדינה לא נותרו עוד תלויות בעצם היותו של מקור הכנסתו של הנישום בישראל, אלא בעצם היותו תושב מדינת ישראל. מנגד, ביחס לתושבי חוץ שנצמחות להם הכנסות בגבולות ישראל, הושארה שיטת המיסוי על בסיס טריטוריאלי, זאת בשל הצורך של מדינת ישראל להשאיר בידיה הכנסות ממיסים של תושבי חוץ השוהים בגבולותיה.
למען שלמות התמונה יוסבר כי ההוראות העיקריות בפקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה") מתייחסות לשני סוגי הכנסות בגינן ישולם מס הכנסה: האחד מתייחס למיסוי הכנסה פירותית שמקורה
בסעיף 2 לפקודה – שמטיל חבות במס על "הכנסתו של אדם תושב ישראל שהופקה או נצמחה בישראל או מחוץ לישראל" (מיסוי על בסיס פרסונאלי) ועל "הכנסתו של אדם תושב חוץ שהופקה או שנצמחה בישראל" (מיסוי על בסיס טריטוריאלי). השני מתייחס למיסוי רווח הון שמקורו
בסעיף 89 לפקודה שקובע כי "תושב ישראל חייב במס על רווח הון שנצמח או שהופק בישראל או מחוץ לישראל" (מיסוי על בסיס פרסונאלי) וכי "תושב חוץ חייב במס על רווח הון שנצמח או שהופק בישראל" (מיסוי על בסיס טריטוריאלי). אם כן, משמעות הדברים היא, כי ככלל תושב מדינת ישראל יהיה חייב בתשלום מס וזאת אף אם הכנסתו נצמחה מחוץ לשטחי מדינת ישראל.
לאור ההבחנה בין מיסוי יחיד תושב ישראל ולבין מיסוי תושב חוץ, עולה כי ישנה חשיבות מכרעת לבחינת השאלה מי הוא "תושב ישראל" בהתאם לפקודה. לפיכך, אומצה בפקודה (בעקבות פסיקות בתי המשפט) ההגדרה של "יחיד תושב ישראל" כמי שמרכז חייו מצוי בישראל. לצורך פישוט ההגדרה, נקבע בפקודה מבחן הכולל מרכיב מהותי ומרכיב טכני על מנת לקבוע מיהו תושב ישראל. בהתאם למרכיב המהותי, לשם קביעת מרכז חייו של יחיד, יובאו בחשבון מכלול קשריו המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים ובהם: מקום ביתו הקבוע, מקום מגוריו ושל בני משפחתו, מקום עיסוקו, מקום האינטרסים הכלכליים שלו, מקום האינטרסים החברתיים שלו ועוד. לעניין זה רלוונטי
פס"ד גונן (עמ"ה 2004/98, עמ"ה 5048/97) אשר קבע כי לצורך יישום מבחן מרכז החיים יש צורך בראייה כוללת ובמבט על כל אורחות חייו של היחיד, בהתאם למכלול הנסיבות. יצוין כי פסק דין גונן אף הרחיב את סוגיית יישומו של מבחן מרכז החיים, ונתן משקל אף לכוונותיו הסובייקטיביות של היחיד, קרי היכן ראה הוא עצמו את מרכז חייו, אלא שבנוגע לכוונות הסובייקטיביות של היחיד הפסיקה איננה אחידה, ונתונה לבחינתו של כל מקרה לגופו ורמת התרשמותו של ביהמ"ש בדבר אמיתות הכוונות הסובייקטיביות.
המרכיב הטכני לעומתו מבטא למעשה חזקה (הניתנת לסתירה הן על ידי הנישום והן על ידי פקיד השומה) לפיה, מרכז חייו של יחיד בשנת המס הוא בישראל אם שהה בה 183 ימים או יותר או אם שהה בישראל בשנת המס 30 ימים או יותר, וסך תקופת שהייתו בישראל בשנת המס ובשנתיים שקדמו לה הוא 425 ימים או יותר (להלן: "חזקות התושבות"). ביחס למי שעוברים לחו"ל למטרת עבודה, ניתן לומר כי נקודת המוצא לגביהם היא שמרכז חייהם נותר בישראל, היות ויציאתם לחו"ל היא לתקופה ולמטרה מוגבלת. יחד עם זאת, כפי שנפסק למשל בעניין
צור (ע"מ 19466-01-12), כאשר מדובר באדם אשר בכוחו להוכיח כי היתה לו כוונה סובייקטיבית לשנות את מרכז חייו לתקופה ארוכה או לצמיתות וזאת בעזרת עובדות מוצקות כמו שינוי כתובת, מעבר בני משפחה ועוד, הרי שהוא לא ייחשב לתושב ישראל וכתוצאה מסתברת לא יהיה חייב במס בישראל.
כאמור, עפ"י ההגדרה לעניין תושבות בפקודת מס הכנסה, ניתן להיכנס להגדרת "תושב" גם בטרם בוחנים מבחינה מהותית האם מרכז חייו של אדם נמצא בארץ, זאת כאשר מתקיימת לגביו לפחות אחת מחזקות התושבות אשר כאמור ניתנות לסתירה על ידי בחינה מהותית של מכלול קשריו המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים של הנישום. בעניין זה יודגש כי עמדת שלטונות המס היא שהחזקות שצוינו לעיל הינן חזקות חיוביות, חד כיווניות, היינו, יש בקיומן להצביע על היות מרכז החיים של היחיד בישראל, אך יחד עם זאת, שעה שאין מתקיימת תשתית עובדתית להוכחת החזקות אין להחזיק את הנישום כמי שאיננו תושב ישראל – יצוין שלגישה זו קיימות עמדות שונות אשר טרם הוכרעו בפסיקה. נדגיש כי בהתאם לפקודה, אדם שחדל להיות תושב ישראל חייב במס רווח הון בגין נכסים שהיו לו במועד ניתוק התושבות שלו מישראל, מכיוון שרואים את נכסיו כנכסים שנמכרו ביום שלפני היום שבו חדל להיות תושב ישראל. למרות האמור, מעניקה הפקודה לנישום אפשרות לדחות את מועד תשלום המס למועד מימוש הנכס בפועל, קרי יוטל בישראל מס רווח הון ריאלי בשל הנכס בגין התקופה שמיום רכישת הנכס ועד ליום בו הפסיק להיות תושב ישראל.
לסיכום, שאלת תושבותו של אדם מבחינה מיסויית מורכבת היא ולה פנים רבות, במובן זה ששאלת התושבות כשלעצמה הינה שאלה תלויית נסיבות ואיננה חד משמעית. זה המקום לציין שלמשרדנו ניסיון רב שנים בתחום
המיסוי הבינלאומי בפרט ובדיני המס בכלל. משרדנו ישמח להעניק לך שירותים משפטיים מקצועיים הנוגעים לתחומים אלו ולכל מטרה עסקית או פרטית אחרת, כך שתקבל ייעוץ אישי ומקצועי המותאם לדרישותיך ולצרכיך.
חיפוש 
סגור 
