משטר המס על יורשי נפטר נכה

מאת: אלי דורון, עורך דין- ירון טיקוצקי, עורך דין (רואה חשבון)

21/11/2012

סעיף 9(5) לפקודת מס הכנסה ומשטר המס שיש להחיל על יורשי נפטר נכה

פקודת מס הכנסה (נוסח חדש) (להלן: "הפקודה") סעיף 9 שכותרתו "הכנסות פטורות" מאפשרת לעיוור ולנכה (בסעיף קטן 5 ) לקבל פטור ממס על הכנסותיהם. הסעיף מבחין בין הכנסה מיגיעה אישית כמשכורת או הכנסה מעסק, להכנסה שלא מיגיעה אישית לדוגמא הכנסות מדיבידנד וריבית.

בהתאם לנקבע בפקודה, הפטור יחול על הכנסה מיגיעה אישית של עיוור או של נכה שנקבעה לו נכות של 100%, או נכות של 90% לפחות מחמת שלקה באברים שונים, והאחוז האמור הוא תוצאה של חישוב מיוחד של הליקוי באברים השונים שבלעדיו היה נקבע אחוז נכות של 100% לפחות, כמפורט להלן:
(1) נקבעה נכות כאמור לתקופה של 365 ימים או יותר- הכנסה עד לסכום של 579,600 ₪ (מותאם לשנת המס 2011).
(2) נקבעה נכות כאמור לתקופה שבין 184 ימים לבין 364 ימים-הכנסה עד לסכום של 69,480 ₪ (מותאם לשנת המס 2011).

במידה והכנסתו של עיוור/נכה נמוכה מ-69,480 ₪, או שלא הייתה לו הכנסה כאמור, תהיה פטורה ממס גם הכנסתו שלא מיגיעה אישית, עד לסכום כולל של 69,480 ₪, ועל הכנסה מריבית המשולמת מכספים שהופקדו בפקדון או בתוכנית חסכון או בקופת גמל ואשר מקורם בפיצויים או בכספי ביטוח שקיבל אותו נישום בשל פגיעת גוף-עד לסכום כולל של 579,600 ₪ מותאם לשנת המס 2011.

על פי חוק הירושה, תשכ"ה-1965 (להלן: "חוק הירושה") נקבע כי בעת פטירתו של אדם עוברים נכסיו והתחייבויותיו ליורשיו.
משכך נשאלת השאלה מהו משטר המס שיש להחיל על יורשים המקבלים את הכנסות הנפטר הנכה לאחר מותו?
לעניין הכנסות מעסקאות ממשלח יד של נכה שנפטר בהם בוצע דיווח על בסיס מזומן: בהתאם לסעיף 3 (ו) לפקודה, סכומים שהגיעו לידי היורשים לאחר פטירת הנישום, שמקורן בעסק או במשלח היד, ואשר לא חויבו אצל הנפטר יחשבו כהכנסות היורשים, כהכנסה שאינה מיגיעה אישית ושיעור המס שיחול עליה מוגבל ל-40% , וזאת בהתאם להוראות סעיף 125א לפקודה.

בעמ"ה 41/91 אידה אברמסון נ' פקיד שומה רמלה, טענה המערערת כי בעלה, עו"ד במקצועו, שנפטר היה נכה, ועקב נכותו חל על הכנסתו פטור לפי סעיף 9 (5) לפקודה, ועל כן יש להמשיך ולהחיל את הפטור על הכנסות שקיבלה עבור שירותי בעלה לאחר פטירתו. בית המשפט דחה את ערעורה וקבע כי יש להחיל את סעיף 3 (ו) לפקודה העוסק באדם ששומתו נקבעת על בסיס מזומנים והתעסקותו נפסקה, לרבות מחמת פטירה בשנת מס פלונית, אזי רואים כל הכנסה שלא חויבה לפני הפסקת העיסוק כ"הכנסה בידי מי שזכאי לאותם סכומים בעת קבלתם". לעניין הפרשי שכר של נפטר נכה שהתקבלו בידי היורשים בשנת פטירתו –יראו אותם כהכנסות הנפטר. ההכנסה תחשב כחלק מהכנסתו מיגיעה אישית של הנפטר באופן כזה שבמידה והנפטר היה זכאי לפטור לפי סעיף 9 (5) לפקודה בשל נכותו, אזי יחול הפטור גם על הכנסה זו. יודגש כי באם התקבלו הפרשי השכר בשנים שלאחר שנת פטירת הנפטר הנכה אזי לא יחושבו נקודות זיכוי ופטור לפי סעיף 9 (5) לפקודה, להם היה זכאי עובר לפטירתו.

לעניין מענק עקב מוות המשולם לשארי עובד עקב מוות – ההכנסה שנוצרה בעקבות פטירת העובד מיוחסת לשאירים הזכאים לה על פי חלקם היחסי, ולא תיחשב כהכנסת הנפטר. על הכנסה זו יחול פטור ממס על הכנסה עד לגובה שתי משכורות אחרונות (עד 23,320 ₪ בשנת 2011) מוכפל במספר שנות העבודה. יתרת המענק שאינה פטורה תחויב במס ותיחשב כהכנסה מיגיעה אישית של השאירים, לרבות האפשרות לניצול פטור מכוח סעיף 9(5) לפקודה במידה ומי מהם זכאי לו. לעניין מענק פרישה חייב של נישום נכה ששולם לאחר הפטירה אך בשנת הפטירה – פרש נישום נכה מעבודתו, ושולמו מענקי פרישה חייבים בשנת הפטירה, ייראו את מענק החייב כהכנסתו מיגיעה אישית של הנפטר בשנת פטירתו, ייראו את המענק החייב כהכנסתו מיגיעה אישית בשנת פטירתו. משכך, הנישום יהיה זכאי לפטור בשל נכותו לפי סעיף 9(5) לפקודה בגין הכנסה זו, ושיעור המס עליה לא יעלה על 40% בהתאם לסעיף 125א לפקודה.

יוער, כי באם המענק החייב שולם בשנים שלאחר פטירת הנישום, כלומר הועמדו כספי פיצויים לרשות העובד בעקבות פרישתו, ונפטר העובד טרם משיכת הכספים מהקופה, ייראו בסכומים החייבים במס כחלק מהכנסתו של העובד בשנת פרישתו.  במקרה זה עומדות בפני יורשי הנישום מספר אפשרויות פריסת המענק החייב. לא הועמדו כספי הפיצויים לרשות העובד ומועד תשלום המענק הוא לאחר פטירת העובד, יחושב המס בגין החלק החייב כהכנסת הנפטר מיגיעה אישית, ויחושב ללא זכאות לנקודות זיכוי ו/או פטורים אישיים להם היה זכאי הנפטר.

לאור האמור, על יורשי נפטר נכה לבחון את ההכנסות העשויות להתקבל לאחר פטירת יקירם ולהיוועץ בעו"ד כדי לסקור את אופן הטיפול המיסויי בהן.